Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 6 B ... / C. Bewertungsmaßstäbe der Folgebewertung

Schrifttum:

Meyering/Brodersen/Gröne, Außerplanmäßige Abschreibung im Steuerrecht: Alter Wein in neuen Schläuchen, DStR 2017, 1176;

Zwirner/Zimny, Steuerbilanzpolitik im Zusammenhang mit Teilwertabschreibungen, Gestaltungsspielräume auf Basis des BFM-Schreibens v 02.09.2016, StuB 2017, 43;

Atilgan, Steuerfalle: Teilwertabschreibung, StuB 2017, 456;

Geserich, Grundsätze der BFH-Rspr zur Teilwertabschreibung, HFR 2018, 358;

Farwick, Wertaufholung nach einer Teilwertabschreibung – Kürzung der Gewinnübertragung nach § 6b EStG, Anmerkung zum BFH v 09.11.2017, IV R 19/14, StuB 2018, 315;

Grece, Teilwertabschreibung nur bei Zugehörigkeit des WG zum BV, BB 2018, 1073;

Schmudlach, Gängigkeitsabschläge im Handels- und Steuerrecht, NWB 2018, 1843.

Verwaltungsanweisungen:

BMF v 12.03.2010, BStBl I 2010, 239 (Maßgeblichkeit der handelsrechtlichen GoB für die steuerliche Gewinnermittlung);

BMF v 02.09.2016, BStBl I 2016, 995 (Teilwertabschreibung, voraussichtlich dauernde Wertminderung, Wertaufholungsgebot).

1. Fortführung der Anschaffungskosten oder Herstellungskosten (Buchwert)

Rn. 470

Stand: EL 175 – ET: 09/2024

Im Grundsatz gilt, dass alle WG mit den AK, HK oder dem an deren Stelle tretenden Wert zum Zeitpunkt ihres Zugangs zu bewerten sind. Für die Folgebewertung ist dieser Wert ebenfalls maßgeblich. Einzig abnutzbare WG des AV sind über ihre wirtschaftliche Nutzungsdauer abzuschreiben. Dafür bestimmt § 6 Abs 1 Nr 1 EStG die Minderung der AK oder HK um die Absetzungen für Abnutzung, erhöhte Absetzungen, Sonderabschreibungen, Abzüge nach § 6b EStG und ähnliche Abzüge.

Voraussetzung ist jedoch, dass tatsächlich AK (oder HK) vorliegen. So hat der BFH eine AfS für den Fall verneint, in welchem der Gesellschafter einer PersGes ein in seinem PV entdecktes Kiesvorkommen ohne Gewährung von Gesellschaftsrechten in das Sonder-BV II eingelegt hat (zur Abgrenzung auch das Urt des BFH v 29.07.2015, IV R 15/14, BStBl II 2016, 593). Teilwertabschreibungen sind in diesen Fällen auch dann nicht möglich, wenn das Kiesvorkommen an einen Dritten verpachtet wird (vgl BFH 04.02.2016, IV R 46/12, BStBl II 2016, 607). Voraussetzung für eine Teilwertabschreibung ist die Zugehörigkeit des WG zum BV (ablehnend für eine GmbH-Beteiligung FG München v 29.05.2017, 7 K 1437/15, dazu ausführlich Grece, BB 2018, 1073)

Ein abweichender Wertansatz von den AK oder HK kommt nur in Betracht, wenn die Voraussetzungen für eine Teilwertabschreibung erfüllt sind. Nach einer Teilwertabschreibung (Abschreibung) ist das Wertaufholungsgebot zu beachten. Die Umsetzung erfolgt durch eine Teilwertzuschreibung. Bewertungsobergrenze sind die historischen AK oder HK, ggf vermindert um die planmäßigen Abschreibungen. Nach einer Teilwertabschreibung ist die AfA-Bemessungsgrundlage für Gebäude gem § 11c Abs 2 EStDV um diese Abschreibung zu kürzen und vice versa nach einer Teilwertzuschreibung (s Rn 505ff).

Rn. 471–474

Stand: EL 175 – ET: 09/2024

vorläufig frei

2. Teilwertabschreibung

Rn. 475

Stand: EL 175 – ET: 09/2024

Seit dem VZ 1999 gilt hinsichtlich der Zulässigkeit der Teilwertabschreibung das Tatbestandsmerkmal der "voraussichtlich dauernden Wertminderung". Durch die Einführung in das Gesetz erfordert die Teilwertabschreibung die Erfüllung zweier Tatbestandsvoraussetzungen (vgl BFH v 24.10.2012, I R 43/11, DStR 2013, 21 mit Anm Hoffmann; s Rn 917):

(1)	Vorliegen eines niedrigeren Teilwerts (gegenüber dem bisherigen Buchwert),
(2)	voraussichtliche Dauer dieses Zustandes.

a) Voraussichtlich dauernde Wertminderung – Begriff und Auffassung der FinVerw

Rn. 476

Stand: EL 175 – ET: 09/2024

Zum Begriff der dauernden Wertminderung vertritt die FinVerw folgende Auffassung (BMF v 02.09.2016, BStBl I 2016, 995 Rz 5):

Zitat

" Eine voraussichtlich dauernde Wertminderung bedeutet ein voraussichtlich nachhaltiges Absinken des Werts des WG unter den maßgeblichen Buchwert; eine nur vorübergehende Wertminderung reicht für eine Teilwertabschreibung nicht aus (vgl auch § 253 Abs 3 S 5 HGB). Die Wertminderung ist voraussichtlich nachhaltig, wenn der StPfl hiermit aus der Sicht am Bilanzstichtag aufgrund objektiver Anzeichen ernsthaft zu rechnen hat. Aus der Sicht eines sorgfältigen und gewissenhaften Kaufmanns müssen mehr Gründe für als gegen eine Nachhaltigkeit sprechen. Grundsätzlich ist von einer voraussichtlich dauernden Wertminderung auszugehen, wenn der Wert des WG die Bewertungsobergrenze während eines erheblichen Teils der voraussichtlichen Verweildauer im Unternehmen nicht erreichen wird. Wertminderungen aus besonderem Anlass (zB Katastrophen oder technischer Fortschritt) sind regelmäßig von Dauer."

Rn. 477

Stand: EL 175 – ET: 09/2024

Bei der Beurteilung der Dauerhaftigkeit des Wertverlustes sind die Eigenarten des betreffenden WG zu berücksichtigen. Diesen kommt maßgebliche Bedeutung zu (BFH BStBl II 2009, 294; BFH BStBl II 2013, 162). Im Ergebnis weist das genannte BMF-Schreiben eine starke Einzelfallorientierung auf (Meyering/Brodersen/Gröne, DStR 2017, 1176).

Rn. 478

Stand: EL 175 – ET: 09/2024

Für abnutzbare WG des AV geht die FinVerw in Übereinstimmung mit der Rspr des BFH davon aus, dass eine dauernde Wertminderung vorliegt, wenn der Wert des WG zum Bilanzstichtag mindestens für di...