Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 6a ... / a) Scheingeschäft, mangelnde Ernsthaftigkeit, Unüblichkeit, Finanzierbarkeit

aa) Mangelnde Ernsthaftigkeit

Rn. 77

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

Eine Pensionszusage, die nicht ernsthaft und nur zum Schein erteilt wurde, ist gemäß § 117 Abs 1 BGB nichtig. Ein Scheingeschäft liegt vor, wenn die Parteien einverständlich den Schein eines Rechtsgeschäfts hervorrufen, jedoch die mit dem Geschäft verbundenen Rechtsfolgen nicht eintreten lassen wollen (vgl BGH vom 24.01.1980, NJW 1980, 1572). Eine Pensionszusage ist nicht ernsthaft gewollt und als Scheingeschäft zu werten, wenn mit ihrer späteren Inanspruchnahme nicht zu rechnen ist.

Dem Pensionsberechtigten steht im Fall einer nicht ernsthaften Pensionszusage kein Rechtsanspruch auf Pensionsleistungen iSv § 6a Abs 1 Nr 1 EStG zu, so dass mangels Pensionsverpflichtung keine Pensionsrückstellung gebildet werden darf. Eine bereits gebildete Pensionsrückstellung ist den Gewinn erhöhend aufzulösen (vgl Buciek, Stbg 2001, 1).

ab) Zu niedriges Pensionsalter

Rn. 78

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

Wenn in der Versorgungszusage für einen ArbN ein Pensionsalter vereinbart wurde, das weit vor dem Pensionsalter liegt, ab dem er die gesetzliche Altersrente beanspruchen kann, so kann dies ein Indiz für die mangelnde Ernsthaftigkeit der Pensionszusage sein. Denn er wird zumindest dann, wenn er von der betrieblichen Altersleistung nicht auskömmlich leben kann, weiterhin am Erwerbsleben teilnehmen.

Derartige Zusagen sind zudem unüblich. Die Pensionsrückstellung ist insoweit nicht anzuerkennen.

Wenn allerdings die betriebliche Altersleistung von Gewicht ist und zudem Pensionierungen vor dem Bezug der gesetzlichen Altersleistung gut begründbar sind, etwa bei bestimmten Berufsgruppen mit hohen Anforderungen an die körperliche oder geistige Leistungsfähigkeit (zB Piloten), so muss in Grenzen auch die Rückstellungsbildung auf das Pensionsalter vor dem frühestmöglichen Bezug der gesetzlichen Altersrente anerkannt werden.

Rn. 79

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

Pensionszusagen zugunsten eines sog ArbN-Ehegatten (s Rn 315f) werden nicht anerkannt, wenn sie einem Dritten üblicherweise nicht oder so nicht erteilt würden (BFH vom 18.12.2001, BStBl II 2002, 353). Auch hier wird aber idR kein Scheingeschäft iSv § 117 Abs 1 BGB angenommen werden können.

ac) Fehlende Finanzierbarkeit

Rn. 80

Stand: EL 170 – ET: 01/2024

Eine nicht ernsthafte Pensionszusage wird auch dann angenommen, wenn sie dem Gesellschafter-Geschäftsführer einer KapGes von der Gesellschaft erteilt wird, obwohl die Zusage zum Zeitpunkt der Zusageerteilung nicht finanzierbar ist. Grds wird man in dieser Fallgestaltung kein Scheingeschäft iSd § 117 Abs 1 BGB annehmen können. Vielmehr werden die Parteien die Zusage tatsächlich gewollt haben. Die fehlende Finanzierbarkeit (s Rn 301f) indiziert allerdings, dass die Zusage zumindest teilw der Höhe nach als unüblich einzustufen ist (vgl BFH vom 04.09.2002, BStBl II 2005, 662).

Aufgrund der Rspr des BFH wird mangelnde Finanzierbarkeit nicht schon dann angenommen, wenn beim Eintritt von Invalidität oder Tod das Unternehmen durch die abrupte Erhöhung des Wertes der Versorgungsverpflichtung überschuldet würde (BFH vom 20.12.2000, I R 15/00, BStBl II 2005, 657). Es genügt, wenn eine Überschuldung im insolvenzrechtlichen Sinne unter normalen Umständen nicht zu besorgen ist.