Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 6b ... / 3. Übertragungsmöglichkeiten aufgrund der gesellschafterbezogenen Betrachtungsweise

a) Allgemeines (Übertragungsmöglichkeiten, Rechtsentwicklung)

Rn. 66

Stand: EL 174 – ET: 08/2024

Die Anwendung des § 6b EStG erfolgt – mit Ausnahme eines Interregnums von 1999 bis 2001 – unter Anwendung der personenbezogenen Betrachtungsweise. Dies bedeutet insb, dass nur die Gesellschafter der PersGes, nicht aber die Gesellschaft selbst, § 6b EStG in Anspruch nehmen kann (s Rn 13, 16).

Rn. 67

Stand: EL 174 – ET: 08/2024

Es bestehen folgende Übertragungsmöglichkeiten:

• Von WG eines Einzelunternehmers auf WG

  • desselben Betriebes,
  • eines anderen Betriebes desselben StPfl,
  • eines Sonder-BV desselben StPfl bei einer Mitunternehmerschaft.

• Von WG eines Sonder-BV eines Mitunternehmers auf WG

  • desselben Sonder-BV,
  • eines anderen Sonder-BV desselben StPfl,
  • eines Einzelunternehmens desselben StPfl.

• Von WG eines Gesamthandsvermögens einer Mitunternehmerschaft auf WG

  • desselben Gesamthandsvermögens (fraglich, ob einheitliche Willensbildung der Gesellschafter zwingend ist),
  • eines Sonder-BV der Mitunternehmerschaft bei einer anderen Mitunternehmerschaft.

Die letztgenannten beiden Übertragungsfälle gelten auch bei Veräußerung des Mitunternehmeranteils (mit begünstigten WG) und bei Auflösung der PersGes (s Rn 85).

• Von WG eines Einzelunternehmens auf WG

  • eines mitunternehmerischen BV, an dem der StPfl beteiligt ist, und zwar im Umfang der Beteiligungsquote.

• Von WG eines Gesamthandsvermögens einer Mitunternehmerschaft auf WG

  • eines BV oder Sonder-BV eines Mitunternehmers in Höhe des auf ihn entfallenden quotalen Veräußerungsgewinns,
  • auf (anteiliges) Gesamthandsvermögen einer weiteren Mitunternehmerschaft, soweit der Mitunternehmer an dieser beteiligt ist.

Nach Auffassung des FG Köln ist eine Übertragung einer § 6b Rücklage aus einer Ergänzungsbilanz einer GmbH & Co KG durch einen Komplementär mit einer Hafteinlage an einer KGaA insoweit auch möglich, wenn diese ein Reinvestitions-WG angeschafft hat. Insoweit sei die Übertragung einer §-6b-Rücklage aus anderem BV auf die KGaA durch einen KGaA-Komplementär möglich (vgl FG Köln v 13.07.2023, 1 K 1783/18, Rev beim BFH unter dem Az IV R 21/23 anhängig). Es ist dabei nicht von Bedeutung, ob der StPfl, der die Rücklage überträgt, zivilrechtlicher Eigentümer des Reinvestitions-WG ist.

Zur Besitzzeitunterbrechung wegen Gesellschafterwechsels s Rn 200f.

Zu den Inhalten der vorstehend verwendeten Begriffe – Gesamthandsvermögen, Sonder-BV, Mitunternehmer – hierzu Erläut zu s § 15 Rn 61, 72ff (Bitz) und s § 15 Rn 21ff (Bitz).

Rn. 68

Stand: EL 174 – ET: 08/2024

Wie der BFH v 22.11.2018, VI R 50/16, BStBl II 2019, 313 klargestellt hat, kann die Übertragung der Rücklage frühestens mit Anschaffung/Herstellung des Reinvestitions-WG erfolgen. Damit steht zugleich fest, dass die Steuerfolgen der Bildung und Auflösung der Rücklage nach § 6b EStG immer in dem Betrieb erfolgen müssen, bei welchem die stillen Reserven aufgedeckt wurden.

Damit bestätigte der BFH die Auffassung des BMF (s R 6b.2 Abs 8 S 3 EStR 2012).

Dementsprechend hat das FG München v 25.07.2017, EFG 2018, 928 (rkr, Rev abgelehnt BFH IV R 5/18, BStBl II 2020, 448) entschieden, dass die Frage, ob der StPfl eine Reinvestitionsrücklage nach § 6b EStG, die er in seinem landwirtschaftlichen Einzelunternehmen gebildet hatte, auf eine KG übertragen durfte, an der er mitunternehmerisch beteiligt ist, im Rahmen der ESt-Veranlagung des Einzelunternehmers zu entscheiden ist und nicht etwa im Rahmen der Feststellung der Besteuerungsgrundlagen für die PersGes. Maßgeblich für die Bildung und Auflösung ist allein die StB des veräußernden Betriebs. Das gilt auch, wenn die Rücklage auf WG eines anderen Betriebs des StPfl übertragen werden soll (auch s § 15 Rn 114 (Bitz)).

Rn. 69

Stand: EL 174 – ET: 08/2024

Begünstigt ist also – bei Mitunternehmerschaften – nur die Übertragung des Veräußerungsgewinns zwischen dem Gesellschafter und der PersGes, an der er beteiligt ist; stille Reserven verbleiben folglich bei dem betreffenden StPfl oder seinem Rechtsnachfolger verhaftet (Neumann, EStB 2002, 86).

Rn. 70

Stand: EL 174 – ET: 08/2024

Im Zusammenhang mit der verfahrensrechtlichen Umsetzung des § 6b EStG bei mitunternehmerbezogener Übertragung hat der BFH das BMF zum Beitrag zu dem Verfahren IV R 7/19 aufgefordert (BFH v 02.07.2020, IV R 7/19). Das BMF soll Stellung dazu beziehen, in welcher Weise bei Übertragung eines Veräußerungsgewinns nach § 6b EStG auf anteilige AK und HK einer PersGes, an der der Veräußerer mitunternehmerisch beteiligt ist, nach den Vorgaben der AO die Entscheidung darüber getroffen werden muss,

• ob und ggf wann und in welcher Höhe die Voraussetzungen für eine Bildung der Rücklage nach § 6b Abs 3 EStG erfüllt sind, und
• ob und ggf in welchem Umfang und auf welche WG des BV der Mitunternehmerschaft der in die Rücklage eingestellte Gewinn übertragen werden kann.

In dem Sachverhalt hatte der Kläger aus seinem luf Einzelunternehmen ein Grundstück veräußert, den daraus erzielten Gewinn in eine Rücklage gem § 6b EStG eingestellt und diese 4 Jahre später auf eine PersGes übertragen, an welche er sich zu diesem Zeitpunkt als Komm...