Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 6b ... / B. Tatbestandliche Voraussetzungen (begünstigte Veräußerungsobjekte, Reinvestitionsgüter und weitere Voraussetzungen)

Rn. 266

Stand: EL 174 – ET: 08/2024

§ 6b Abs 10 EStG findet bei Veräußerung von Anteilen an KapGes (sog begünstigte Veräußerungsobjekte) Anwendung. Zum Begriff der Veräußerung s Rn 141 ff, zum Begriff der Anteile an KapGes s Rn 292 ff sowie zu den weiteren Tatbestandsvoraussetzungen (zB 6-Jahres-Frist nach § 6b Abs 4 Nr 2 EStG, Zugehörigkeit zum AV einer inländischen Betriebsstätte; § 6b Abs 10 S 4 EStG; s Rn 191 ff und s Rn 283).

Rn. 267

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Der Begriffsinhalt von "KapGes-Anteilen" ist nach § 17 Abs 1 S 3 EStG (s § 17 Rn 63ff (Karrenbrock)) auszulegen und umfasst demnach auch

• Aktien,
• GmbH-Anteile,
• Genussscheine,
• "ähnliche Beteiligungen" (zB Anteile an Vorgesellschaften),
• Anwartschaften auf solche Beteiligungen (konkrete Bezugsrechte, schuldrechtliche Ansprüche, Wandlungs- und Optionsrechte) sowie
• Anteile an (europäischen) Genossenschaften.

Dagegen unterfallen festverzinsliche Wertpapiere, Anteile an Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften, Versicherungsvereinen auf Gegenseitigkeit, Stiftungen und sonstigen juristischen Personen des Privatrechts (§ 1 Abs 1 Nr 2–6 KStG) sowie typische und atypische stille Beteiligungen nicht dem Anwendungsbereich (Loschelder in Schmidt, § 6b EStG Rz 95 (42. Aufl 2023)).

Rn. 268

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Nicht anwendbar ist die Begünstigungsvorschrift gem § 6b Abs 10 S 11 EStG aF auf einbringungsgeborene Anteile gem § 3 Nr 40 S 3 EStG mit der Rückausnahme nach § 3 Nr 40 S 4 EStG. Ungereimt erscheint dabei, dass diese einbringungsgeborenen Anteile nur für ein Jahr zwischen dem 6ten und 7ten nach der Anschaffung von der eigentlichen Begünstigung des § 6b EStG ausgeschlossen werden (vorher Nichterfüllung der allg gültigen Vorbesitzzeit von 6 Jahren s Rn 195). Ab 2006 ist S 11 durch das SEStEG (s Rn 127) aufgehoben worden, für bis dahin begründete einbringungsgeborene Anteile gilt die bisherige Vorbesitzzeit weiter (§ 52 Abs 18b EStG aF letzter Satz).

Rn. 269

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Durch das sog "SEStEG" (s §§ 4, 5 Rn 246 (Briesemeister)) ist mit dem (neu gefassten) § 3 Nr 40 Buchst a S 3 EStG der Steuerabzug nach § 6b Abs 10 EStG berührt worden. Danach soll die hälftige Steuerbefreiung von BV-Mehrungen – hier gemeint: Veräußerungsgewinne – dann entfallen (also volle StPfl), wenn zuvor voll steuerwirksame "Abzüge nach § 6b" vorgenommen worden sind. Die Regelung ist analog zur Wertaufholung nach vorheriger Teilwertabschreibung konstruiert, die noch nicht dem Halbeinkünfteverfahren unterlag.

Unter "Abzug" kann in diesem Zusammenhang nur die Übertragung des Veräußerungsgewinns auf ein Ersatz-WG "KapGes" verstanden werden (s Rn 53ff), dh also die Buchwertminderung. Eine jetzt – unter dem Halbeinkünfteverfahren – erfolgende Veräußerung (hier genannt BV-Mehrung) ist dann voll stpfl.

Abzüge nach § 6b Abs 10 EStG sind indes nur unter dem Teileinkünfteverfahren möglich (gewesen), s Rn 261. Der Anwendungsbereich von § 3 Nr 40 Buchst a S 3 EStG beschränkt sich deshalb auf früher einmal mögliche "Abzüge", zB nach der Gesetzesfassung in 1981 sowie auf die in s Rn 183 dargestellten Fälle (Anteile an KapGes von Unternehmensbeteiligungs-Gesellschaften) sowie "ähnliche Abzüge", für die als Bsp in der Regierungsbegründung des SEStEG, Begünstigungen nach § 30 Bergbau-RatG zur Förderung des Steinkohlebergbaus genannt werden. Der Anwendungsbereich der Gesetzesneufassung durch das SEStEG ist also nur sehr gering.

Die Übertragung eines Veräußerungsgewinnes aus KapGes-Beteiligungen auf Ersatz-WG bleibt uE unter Beachtung der weiteren Voraussetzungen des § 6b EStG von der Gesetzesänderung unberührt (so auch Förster, DB 2007, 77).

Rn. 270–275

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vorläufig frei

Rn. 276

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Als Reinvestitionsobjekte (Ersatz-WG) kommen nach § 6b Abs 10 S 1 EStG in Betracht (s Rn 63):

• angeschaffte Anteile an KapGes,
• angeschaffte oder hergestellte bewegliche abnutzbare WG des AV,
• angeschaffte oder hergestellte Gebäude des AV (nicht Umbauten, Erweiterungen etc s Rn 47).

Diese Aufzählung ist abschließend. Die zunächst nur vorgesehene Förderung der Anschaffung wurde iRd 5. Steuerbeamten-AusbildungsänderungsG vom 23.07.2002 (BStBl I 2002, 714) mit Wirkung ab 01.01.2002 auf die Herstellung von Gebäuden und beweglichem AV ausgedehnt. Dabei sind die Tatbestandsmerkmale der Anschaffung oder Herstellung der Ersatzobjekte nach allg Regeln auszulegen (s Rn 56). Zum Veräußerungs- und Reinvestitions-Zusammenhang auch s Rn 176ff.

Rn. 277

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Aufgrund der sinngemäßen Anwendung des § 6b Abs 4 S 1 Nr 1, 2, 3, 5 und S 2 EStG, welche § 6b Abs 10 S 4 EStG anordnet, muss das Ersatz-WG insb zum BV einer inländischen Betriebsstätte gehören (§ 6b Abs 10 S 4 EStG iVm Abs 4 S 1 Nr 3 EStG). Daher kommen als Ersatz-WG auch

• Anteile an ausländischen KapGes und
• ausländische bewegliche WG in Betracht,

sofern diese zu einem inländischen BV zählen.

Wegen diesbezüglicher Möglichkeiten betreffend das bewegliche AV vgl Art 13 Abs 2 OEDC-MA. Voraussetzung ist immer, dass die ersat...