Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 7g ... / f) Das Größenmerkmal für bilanzierende Gewerbetreibende und Selbstständige (§ 7g Abs 1 S 2 Nr 1 Buchst a EStG aF)

fa) Allgemeines

Rn. 89

Stand: EL 155 – ET: 12/2021

Das BV für bilanzierende Gewerbetreibende und Selbständige durfte nicht TEUR 235 überschreiten. Aus dem Wort "überschreiten" folgte, dass ein BV von genau TEUR 235 noch unschädlich war, erst ein Cent darüber war schädlich. Es handelte sich um eine absolute Grenze, die über die Möglichkeit des IAB entschied.

fb) Die Berechnung des BV im Allg

Rn. 90

Stand: EL 155 – ET: 12/2021

Die FinVerw (BMF v 20.03.2017, BStBl I 2017, 423 Tz 12) gab folgendes Berechnungsschema – zu Besonderheiten bei PersGes s Rn 99.

	AV
+	UV
+	Aktive RAP
./.	Rückstellungen1, 2
./.	Verbindlichkeiten
./.	StB-Rücklagen wie zB nach § 6b EStG, RfE
./.	Passive RAP
=	BV iSd § 7g Abs 1 S 2 Nr 1 Buchst a EStG aF

¹ Bei den Steuerrückstellungen konnten die Minderungen aufgrund in Anspruch genommener IAB unberücksichtigt bleiben (BMF v 20.03.2017, BStBl I 2017, 423 Tz 13; Kulosa in Schmidt, § 7g EStG Rz 33, 40. Aufl 2021 hielt dies für eine Billigkeitsregelung ohne erkennbare Rechtsgrundlage, weil es sonst zu einer ständigen Hin- und Her-Rechnerei käme.

² ZB eine GewSt-Rückstellung (Kulosa in Schmidt, § 7g EStG Rz 33, 40. Aufl 2021; Kratzsch in Frotscher/Geurts, § 7g EStG Rz 11), obwohl diese den Gewinn nicht mindert (§ 4 Abs 5b EStG: "keine BA"); zu KSt-Rückstellungen s Pitzke, NWB 27/2009, 2063.

Rn. 91

Stand: EL 155 – ET: 12/2021

Aus der Tatsache, dass es auf das "BV" ankam, taten sich hierdurch gewisse Gestaltungsspielräume für den StPfl auf (Reddig, FR 2018, 925).

Rn. 92

Stand: EL 155 – ET: 12/2021

Nachdem § 7g EStG eine steuerliche Vorschrift ist, entschieden die Werte aus der StB, nicht der HB. Davon geht auch die FinVerw aus (BMF v 20.03.2017, BStBl I 2017, 423 Tz 13).

Rn. 93

Stand: EL 155 – ET: 12/2021

Der Wert des (steuerlichen) BV ist dabei eigenständig und ohne Bindung an die StB-Werte zu ermitteln, idR durch allerdings durch deren Übernahme; materielle Fehler selbst einer bestandskräftig veranlagten StB können aber dadurch zu Lasten des StPfl für die Frage der Inanspruchnahme des IAB korrigiert werden (FG Nds 9 K 253/18, BB 2020, 2736 rkr).

Rn. 94

Stand: EL 155 – ET: 12/2021

Somit gehörte eine ausstehende und nicht eingeforderte Kapitaleinlage (§ 272 HGB) nicht zum BV (BFH BFH/NV 2001, 57 zu § 7g EStG aF). Ein Gewinnausschüttungsbeschluss nach Ablauf des betreffenden Wj führte nicht zu einer Reduktion des BV, weil dieser nicht zurückwirkt (BFH v 25.02.2014, BFH/NV 2014, 860 zu § 7g EStG aF; Park, BB 2020, 2738).

Rn. 95

Stand: EL 155 – ET: 12/2021

Eine geltend gemachte InvZul war ins BV einzurechnen (BFH BStBl II 2018, 20; Kulosa in Schmidt, § 7g EStG Rz 33, 40. Aufl 2021; Park, BB 2020, 2738).

Rn. 96

Stand: EL 155 – ET: 12/2021

Auch der IAB selbst hatte wegen seines außerbilanziellen Charakters (s Rn 32) keine Auswirkungen auf das Größenmerkmal, dh, weder seine Bildung noch seine Auflösung beeinflusste dieses (glA Kratzsch in Frotscher/Geurts, § 7g EStG Rz 15; Reddig, FR 2018, 925).

Rn. 97

Stand: EL 155 – ET: 12/2021

Aufgrund der Betriebsbezogenheit (s Rn 83) kam es auf den Wert des BV bei jedem einzelnen Betrieb an.

Rn. 98

Stand: EL 155 – ET: 12/2021

Bei einem Betrieb mit inländischen und ausländischen Betriebsstätten entschied das BV des Gesamtbetriebs (BFH v 15.02.2012, BFH/NV 2012, 986 zu § 7g EStG aF).

fc) Die Berechnung des BV bei PersGes (§ 7 Abs 7 EStG)

Rn. 99

Stand: EL 155 – ET: 12/2021

Dieses ermittelte sich wie folgt (BMF v 20.03.2017, BStBl I 2017, 423 Tz 4; Reddig, FR 2018, 925):

	Gesamthands-BV
+/./.	Sonder-BV1
+/./.	Ergänzungsbilanz
=	BV insgesamt

¹ Das Sonder-BV war einzubeziehen, BFH IV R 41/11, DB 2012, 2375; BFH BStBl II 2018, 20; FG Nds 9 K 253/18, BB 2020, 2736 rkr.

Rn. 100

Stand: EL 155 – ET: 12/2021

Dieses Größenmerkmal war auch relevant, wenn die Investition im Sonder-BV vorgenommen werden sollte (mE zutreffend BMF v 20.03.2017, BStBl I 2017, 423 Tz 4; Kratzsch in Frotscher/Geurts, § 7g EStG Rz 13).

fd) Bilanzberichtigung

Rn. 101

Stand: EL 155 – ET: 12/2021

Im Fall einer Bilanzberichtigung (§ 4 Abs 2 S 1 EStG, dh Bilanzänderung mangels GoB-Konformität) konnte das Größenmerkmal überschritten werden. § 7g Abs 3 EStG aF erfasste nur die Folgen einer Nichtinvestition, Abs 4 die Folgen des Verstoßes gegen die Verbleibens- und Nutzungsbedingungen. Eine Änderung des Steuerbescheids für den VZ, in dem der IAB (unzulässig) gebildet wurde, dürfte nur über die allg Verfahrensvorschriften, insb § 173 Abs 1 Nr 1 AO (neue Tatsache) oder § 175 Abs 1 S 1 Nr 2 AO (rückwirkendes Ereignis) möglich gewesen sein (glA Kratzsch in Frotscher/Geurts, § 7g EStG Rz 11b).