Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 9 W ... / B. Reisekosten

Verwaltungsanweisungen:

R 9.4–R 9.8 LStR 2013 und R 9.4–R 9.8 2015;

BMF v 24.10.2014, BStBl I 2014, 1412 (ergänztes BMF-Schreiben zur Reform des steuerlichen Reisekostenrechts ab 01.01.2014 bis 31.12.2019);

BMF v 25.11.2020, BStBl I 2020, 1228 (Steuerliche Behandlung der Reisekosten von ArbN; ersetzt BMF 24.10.2014, BStBl I 2014, 1412).

1. Gesetzliche Grundlagen

Rn. 186

Stand: EL 161 – ET: 11/2022

Beruflich veranlasste Reisekosten sind WK iSd allgemeinen WK-Begriffs des § 9 Abs 1 S 1 EStG. Der Begriff der Reisekosten umfasst als Oberbegriff Fahrtkosten, Verpflegungsmehraufwendungen, Übernachtungskosten und Reisenebenkosten.

Abzugsbeschränkungen bestehen

• für Aufwendungen für Wege zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte (§ 9 Abs 1 S 3 Nr 4 EStG).
• bei Vorliegen einer dauerhaften Tätigkeitsstätte oder einem weiträumigen Tätigkeitsgebiet (§ 9 Abs 1 S 3 Nr 4a S 3 EStG) und
• für doppelte Haushaltsführung (§ 9 Abs 1 S 3 Nr 5 EStG).

Seit dem VZ 2014 sind folgende Regelungen in § 9 EStG verankert:

• § 9 Abs 1 S 3 Nr 4 EStG iVm § 9 Abs 2 EStG: Entfernungspauschale (s Rn 450ff),
• § 9 Abs 1 S 3 Nr 4a EStG: andere Fahrtkosten (s Rn 630ff),
• § 9 Abs 1 S 3 Nr 5 EStG: doppelte Haushaltsführung (s Rn 660ff),
• § 9 Abs 1 S 3 Nr 5a EStG: Übernachtungskosten (s Rn 810ff),
• § 9 Abs 4 EStG: erste Tätigkeitsstätte (s Rn 590ff),
• § 9 Abs 4a EStG: Verpflegungsmehraufwendungen (s Rn 920ff).

2. Rechtsentwicklung und Abgrenzung zwischen Auswärtstätigkeit und Wegen zwischen Wohnung und Arbeitsstätte bis VZ 2013

Rn. 187

Stand: EL 161 – ET: 11/2022

Das einkommensteuerliche Reisekostenrecht ist in der Vergangenheit sehr stark durch die LStR (R 9.4–9.8 LStR 2013 und R 9.4–9.8 LStR 2015, früher: R 37ff LStR 2005) geprägt worden. Die Rspr hatte deren Begriffsdefinitionen und Abgrenzungen im Großen und Ganzen übernommen.

Verwaltung und Rspr haben sich dabei bemüht, durch eine positive Begriffsdefinition Fallgruppen der Auswärtstätigkeit herauszuarbeiten und für diese Fallgruppen die Rechtsfolgen zu bestimmen. Unterschieden wurde dabei traditionell zwischen Dienstreise, Einsatzwechseltätigkeit und Fahrtätigkeit.

Rn. 188

Stand: EL 161 – ET: 11/2022

Später hat der BFH in einer Serie von Entscheidungen einen neuen Ansatz entwickelt (BFH v 11.05.2005, VI R 7/02, BStBl II 2005, 782; BFH v 11.05.2005, VI R 70/03, BStBl II 2005, 785; BFH v 11.05.2005, VI R 15/04, BStBl II 2005, 788; BFH v 11.05.2005, VI R 16/04, BStBl II 2005, 789; BFH v 11.05.2005, VI R 25/04, BStBl II 2005, 791; BFH v 11.05.2005, VI R 34/04, BStBl II 2005, 793).

Ausgehend von der Überlegung, dass sämtliche beruflich veranlassten Reisekosten als WK abgezogen werden können und nur dann Einschränkungen bestehen, wenn die gesetzlichen Abzugsbeschränkungen des § 9 Abs 1 Nr 4, 5, Abs 2 EStG zum Tragen kommen, beschritt er den Weg eines negativen Ausschlussverfahrens: Nicht zu den Reisekosten gehörten die nicht beruflich veranlassten Aufwendungen (zur Frage der beruflichen Veranlassung der Reise und der Abgrenzung zwischen Erwerbssphäre und Lebensführung s § 12 Rn 89 ff, Wienbergen) sowie die Aufwendungen für Wege zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte. Sämtliche danach verbleibenden Reisekosten waren als Kosten einer Auswärtstätigkeit hingegen unbeschränkt abzugsfähig.

Die frühere Unterscheidung zwischen Dienstreise, Einsatzwechseltätigkeit und Fahrtätigkeit hatte danach keine rechtsbegründende Bedeutung mehr; die Begriffe beschreiben vielmehr nur noch deskriptiv verschiedene Ausgestaltungen der Auswärtstätigkeit.

3. Reisenebenkosten

Rn. 189

Stand: EL 161 – ET: 11/2022

Neben den nun gesetzlich geregelten Reise- und Übernachtungskosten können bei einer beruflich veranlassten Reise noch weitere Aufwendungen anfallen, die als Reisenebenkosten ebenfalls WK abziehbar sind. Der Abzug ergibt sich hier unmittelbar aus § 9 Abs 1 S 1 EStG.

Zu denken ist beispielsweise an Aufwendungen für

• Parkplatz und Tiefgarage,
• Gepäckschließfach,
• Gebühren für die Nutzung eines Internetanschlusses,
• Gebühren für Telefonate mit dem ArbG,
• Versicherung des Reisegepäcks, sofern dieses nicht in einem unangemessenen Verhältnis zu Art und Dauer der Dienstreise steht (BFH v 19.02.1993, VI R 42/92, BStBl II 1993, 519),
• Reiserücktrittskostenversicherung uÄ.

Aufwendungen für private Telefonate (etwa mit Angehörigen und Freunden) sind zwar im Prinzip typische unter § 12 Nr 1 EStG zu subsumierende Lebensführungskosten. Entstehen diese jedoch nach einer mindestens einwöchigen Auswärtstätigkeit, erlaubt die Rspr eine Zuordnung als beruflich veranlassten Mehraufwand, weil in einem solchen Fall die privaten Gründe der Kontaktaufnahme typisierend betrachtet durch die beruflich/betrieblich veranlasste Auswärtstätigkeit überlagert werden (BFH v 05.07.2012, VI R 50/10, BStBl II 2013, 282).

Schäden und Diebstahlsverluste können dann abgezogen werden, wenn sie Gegenstände betreffen, deren Mitnahme auf die Reise erforderlich war (zB persönliches Reisegepäck sowie für die Erledigung des Dienstgeschäfts notwendige Gegenstände, nicht aber Verlust von Schmuck, BFH v 26.01.1968, VI R 131/66, BStBl II 1968, 342, und Geld, BFH v 04.07.1986, VI R 227/83, BStBl II 1986, 771) und sich in dem Verlust eine reisespezifische Ge...