Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 9 W ... / g) Anrechnung von ArbG-Leistungen

ga) Steuerfreie Sachbezüge nach § 8 Abs 2 S 11 u Abs 3 EStG

Rn. 573

Stand: EL 161 – ET: 11/2022

Grds erhält jeder ArbN die Entfernungspauschale unabhängig von der Höhe seiner Aufwendungen für die Wege zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte. Dies gilt insbesondere auch dann, wenn der ArbG dem ArbN hierfür ein Kfz überlässt und diese ArbG-Leistung nach § 8 Abs 3 EStG (Rabattfreibetrag) steuerfrei ist (zB wenn ein Mietwagenunternehmen dem ArbN einen Mietwagen für die Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte überlässt). Allerdings sind steuerfreie Sachbezüge, die ein ArbN nach § 8 Abs 2 S 11 EStG (monatliche Freigrenze 44 EUR) oder nach § 8 Abs 3 EStG (Rabattfreibetrag) für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte erhält, mindernd auf die nach § 9 Abs 1 S 3 Nr 4 S 2 EStG anzusetzende Entfernungspauschale anzurechnen (§ 9 Abs 1 S 3 Nr 4 S 5 EStG).

Der Verweis auf § 8 Abs 2 S 11 EStG wurde dabei erstmals mit der Neuordnung des steuerlichen Reisekostenrechts ab VZ 2014 eingefügt. Betroffen hiervon sind nicht nur monatliche Fahrkarten für öffentliche Verkehrsmittel, sondern insbesondere auch vom ArbG steuerfrei überlassene Benzingutscheine oder Tankkarten (hierzu s BFH v 11.11.2010, VI R 27/09, BStBl II 2011, 386; BFH v 11.11.2010, VI R 41/10, BStBl II 2011, 389; BFH v 11.11.2010, VI R 26/08, BFH/NV 2011, 589). Teilweise wird in der Literatur vertreten, im Falle von lohnsteuerfreien Benzingutscheinen scheide eine Anrechnung aus, weil hiermit typisierenderweise Privatfahrten abgegolten seien (so Seifert, DStZ 2015, 246, 252; ablehnend Krüger in Schmidt, § 9 EStG Rz 195; Kreft/Bergkemper in H/H/R, R 9 EStG Rz 460).

Rn. 574

Stand: EL 161 – ET: 11/2022

Ist der ArbG selbst der Verkehrsträger, bestimmt sich der Wert der steuerfreien Sachleistung nach dem Preis, den ein dritter ArbG (etwa für ein Jobticket) an den Verkehrsträger zu entrichten hätte (§ 9 Abs 2 S 3 Nr 4 S 5 Hs 2 EStG). Ein Freifahrtjahresticket, das ein Verkehrsunternehmer seinem ArbN ausstellt, ist vollumfänglich und nicht nur anteilig nach dem Verhältnis der Arbeitstage zu den übrigen Tagen anzurechnen (FG BBg v 19.06.2013, 14 K 14 140/10, EFG 2013, 1576). Leistet der ArbN Zuzahlungen, so ist der Zuzahlungsbetrag auf den Sachbezugswert anzurechnen (Kreft/Bergkemper in H/H/R, § 9 EStG Rz 460 "Sonderregelung").

Der StPfl ermittelt also zunächst seine Aufwendungen für die Wege zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte so, als sei er voll zahlender Fahrgast. Davon zieht er dann den Wert des Sachbezugs ab. Kommt die Kostendeckelung auf 4 500 EUR zur Anwendung, ist der Wert der Sachleistung von diesem Betrag abzuziehen; es dürfte nicht möglich sein, zunächst von einem 4 500 EUR übersteigenden Betrag die Sachleistung abzuziehen und dann erst die Begrenzung auf den Höchstbetrag vorzunehmen. Dies ergibt sich daraus, dass nach S 5 der steuerfreie Sachbezug "den nach S 2 abziehbaren Betrag" mindert; S 2 schließt aber die Anwendung der Kostendeckelung ein.

gb) Steuerfreie Zuschüsse und Sachbezüge nach § 3 Nr 15 EStG

Rn. 575

Stand: EL 161 – ET: 11/2022

Ab VZ 2019 sind zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn (hierzu s BFH v 01.08.2019, VI R 32/18, BFH/NV 2019, 1401) erbrachte (Bar-)Zuschüsse des ArbG zu den Aufwendungen des ArbN für Fahrten mit öffentlichen Verkehrsmitteln im Linienverkehr (ohne Luftverkehr) zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte und nach § 9 Abs 1 S 3 Nr 4a S 3 EStG sowie für Fahrten im öffentlichen Personennahverkehr nach § 3 Nr 15 S 1 EStG steuerfrei. Gemäß § 3 Nr 15 S 2 EStG gilt das Gleiche für die unentgeltliche oder verbilligte Nutzung öffentlicher Verkehrsmittel für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte, die der ArbN aufgrund seines Dienstverhältnisses zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn in Anspruch nehmen kann (verbilligte oder kostenlose Fahrkarten, zB Jobticket). Ohne die Vorschrift läge jenseits der Freigrenze des § 8 Abs 2 S 11 EStG stpfl Arbeitslohn vor.

Ziel der Regelung ist es, ArbN verstärkt zur Nutzung öffentlicher Verkehrsmittel im Linienverkehr zu veranlassen und somit die durch den Individualverkehr entstehenden Umwelt- und Verkehrsbelastungen sowie den Energieverbrauch zu senken (BT-Drucks 19/5595, 75). Nicht erfasst sind durch die Formulierung "im Linienverkehr" ArbG-Leistungen für die Nutzung eines Taxis.

Die steuerfreien Leistungen mindern jedoch nach § 3 Nr 15 S 3 EStG die dem ArbN zustehenden Entfernungspauschale (s BT-Drucks 19/5595, 75). Zu Einzelheiten s Niermann, DB 2018, 2894f, und Seifert, DStZ 2019, 21, 29ff.

Eine vergleichbare Steuerbefreiung war bis VZ 2003 in § 3 Nr 34 EStG aF vorgesehen.

gc) Pauschal versteuerte unentgeltliche oder verbilligte ArbN-Beförderung gemäß § 40 Abs 2 EStG

Rn. 576

Stand: EL 161 – ET: 11/2022

Gemäß § 40 Abs 2 S 2 EStG kann der ArbG die LSt für zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn (hierzu s BFH v 01.08.2019, VI R 32/18, BFH/NV 2019, 1401) geleistete Zuschüsse zu den Aufwendungen des ArbN für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte pauschal mit 15 % erheben, soweit diese Bezüge den Betrag nicht übersteigen, den der ArbN nach § 9 Abs 1 S 3 Nr 4 u Abs 2 EStG als WK geltend machen könnte, wenn die Bezüge nicht pauschal besteu...