Minderjährige Kinder des Hauptgesellschafters einer KG als Mitunternehmer

Leitsatz

Ist in dem Gesellschaftsvertrag einer Familienpersonengesellschaft, durch den die minderjährigen Kinder des Hauptgesellschafters als Kommanditisten in die KG aufgenommen werden, bestimmt, dass Beschlüsse in der Gesellschafterversammlung – abweichend vom Einstimmigkeitsprinzip des § 119 Abs. 1 HGB – mit einfacher Mehrheit zu fassen sind, steht diese Vertragsklausel der Anerkennung der Kinder als Mitunternehmer nicht entgegen. Eine solche Klausel ist dahin auszulegen, dass sie nur Beschlüsse über die laufenden Geschäfte der KG betrifft (Abgrenzung zum BFH-Urteil vom 11.10.1988, VIII R 328/83, BFHE 155, 514, BStBl II 1989, 762).

Normenkette

EStG § 15 Abs. 1 Nr. 2

Sachverhalt

An der A-KG waren im Streitjahr 1984 als Komplementäre der Kläger zu 1 und sein noch im selben Jahr verstorbener Vater X beteiligt. Einzige Kommanditisten waren die minderjährigen Kinder des Klägers zu 1, die Kläger zu 2 und 3. Diese hatten 1983 von ihrem Großvater X von dessen Kapitalkonto je 50 000 DM mit der Bestimmung geschenkt bekommen, diese Beträge als Kommanditeinlagen in die KG einzubringen. Im KG-Vertrag war vorgesehen, dass in allen Angelegenheiten der KG Gesellschafterbeschlüsse zulässig waren; die Beschlussfassung erfolgte mit einfacher Mehrheit der abgegebenen Stimmen. Das Stimmgewicht richtete sich nach der Höhe des Kapitalanteils. Während das Entnahmerecht der Komplementäre nicht beschränkt war, durften die Kommanditisten (Kinder) Entnahmen nur zu Unterhalts- und Ausbildungszwecken tätigen. Weitergehende Entnahmen der Kommanditisten bedurften eines Gesellschafterbeschlusses. Im Fall der Kündigung eines Gesellschafters sollte die KG von den verbliebenen Gesellschaftern fortgesetzt werden. Die Abfindung des durch Kündigung ausscheidenden Gesellschafters war auf den Buchwert seines Kapitalkontos beschränkt.

Das FA vertrat in dem angefochtenen Gewinnfeststellungsbescheid 1984 die Ansicht, die Kläger zu 2 und 3 seien keine Mitunternehmer. Es rechnete den Gewinn der KG deshalb allein den Komplementären zu. Das FG wies die dagegen gerichtete Klage ab (EFG 1998, 291).

Entscheidung

Der BFH hob die Vorentscheidung auf und gab der Klage statt. Die Kläger zu 2 und 3 (Kinder) seien Mitunternehmer der KG gewesen.

Sie hätten Mitunternehmerrisiko getragen. Sie seien am Gewinn und Verlust der KG und im Fall deren Liquidation auch am Geschäftswert und an den stillen Reserven beteiligt gewesen. Lediglich im Fall des Ausscheidens durch Kündigung sei (für alle Gesellschafter) die Abfindung auf den Buchwert des Kapitalkontos beschränkt gewesen. Der Kläger zu 1 habe keine Möglichkeit gehabt, die Kinder zum Buchwert aus der KG hinauszukündigen.

Die Kinder hätten auch Mitunternehmerinitiative entfalten können. Ihnen hätten annähernd die Stimm-, Kontroll- und Widerspruchsrechte zugestanden, die einem Kommanditisten nach dem Regelstatut des HGB eingeräumt seien. Daran ändere nichts, dass es die im KG-Vertrag für die laufenden Geschäfte vereinbarte Mehrheitsbeschluss-Klausel dem Kläger zu 1 ermöglicht habe, die Kinder zu überstimmen. Dieser Effekt ergebe sich nicht aus einer wesentlichen Abweichung des KG-Vertrags vom Regelstatut des HGB, sondern aus der relativ geringen Beteiligung der Kinder am Kapital der KG, wie sie in jeder Personengesellschaft vorkommen könne. Für die sog. Grundlagengeschäfte und für die außergewöhnlichen Geschäfte habe die Zulassung von Mehrheitsbeschlüssen nicht gegolten. Die gesellschaftsvertragliche Regelung, wonach den Kindern nur ein eingeschränktes Entnahmerecht zugestanden habe, sei zwar unter Fremden nicht üblich. Der BFH habe jedoch wiederholt entschieden, dass bei Verträgen zwischen nahen Angehörigen nicht jede geringfügige Abweichung einzelner Regelungen vom Fremdüblichen oder vom Regelstatut des HGB die steuerliche Anerkennung des Vertragsverhältnisses ausschließe (vgl. BFH, Urteil vom 10.11.1998, VIII R 28/97, BFH/NV 1999, 616).

Hinweis

1. Zu beachten ist, dass (Gesellschafts-)Verträge zwischen nahen Angehörigen im Hinblick auf das Fehlen des zwischen Fremden typischerweise bestehenden Interessengegensatzes nach st. Rechtsprechung nur dann steuerrechtlich anerkannt werden, wenn sie ernsthaft vereinbart, insbesondere zivilrechtlich wirksam zu Stande gekommen sind. Des Weiteren muss die zivilrechtliche Gestaltung klar und eindeutig sein und auch tatsächlich entsprechend der getroffenen Vereinbarung vollzogen werden (vgl. z.B. BFH, Urteil vom 27.1.1994, IV R 114/91, BStBl II 1994, 635).

2. In den Fällen, in denen Eltern oder Großeltern ihre Kinder bzw. Enkel in eine KG als Kommanditisten aufnehmen, werden die Kinder (Enkel) nach ständiger Rechtsprechung des BFH nur dann als Mitunternehmer anerkannt, wenn ihnen wenigstens annähernd die Rechte eingeräumt werden, die einem Kommanditisten nach dem Regelstatut des HGB über die KG zustehen. Nur dann sind die Voraussetzungen "Mitunternehmerrisiko" und "Mitunternehmerinitiative" erfüllt (vgl. z.B. BFH, Urteil vom 5.6.1986, IV R 53/82, BStBl II 1986, 798 und BFH, Urteil vom 27.1.19...