Musterverfahren, Vorläufigkeitsvermerke

LfSt Bayern v. 21.1.2010, S 0338.1.1 - 5/19 St 42

1. Allgemeines

Das Verfahren zur Anbringung von Vorläufigkeitsvermerken ist im BMF-Schreiben vom 1.4.2009 (AIS: AO/Vorläufigkeit) geregelt. Von der Möglichkeit eine Steuer nach § 165 Abs. 1 Satz 2 AO vorläufig festzusetzen, ist nur Gebrauch zu machen, soweit hierzu eine Anweisung durch BMF-Schreiben oder gleich lautende Erlasse der obersten Finanzbehörden vorliegt (vgl. AEAO zu § 165, Nr. 6). Zu welchen Punkten die Einkommensteuerfestsetzungen (ggf. auch andere ertragsteuerliche Verwaltungsakte) nach den Vorgaben des BMF vorläufig vorgenommen werden, ergibt sich aus der Anlage zum BMF-Schreiben vom 1.4.2009, die fortlaufend durch den BMF aktualisiert wird. Die aktuelle Liste kann jeweils im AIS eingesehen werden (AIS: AO/Vorläufigkeit).

2. Erledigte Vorläufigkeitsvermerke

Vgl. hierzu die Liste der erledigten Vorläufigkeitsvermerke nach § 165 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 AO (AIS: AO/Vorläufigkeit).

3. Rechtsschutzbedürfnis bei Steuerfestsetzungen mit Vorläufigkeitsvermerk nach § 165 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 und Nr. 4 AO

3.1. Vorläufigkeitsvermerke nach § 165 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 AO

Gem. AEAO zu § 350, Nr. 6 fehlt Einsprüchen, mit denen ausschließlich die angebliche Verfassungswidrigkeit einer Rechtsnorm gerügt wird, grundsätzlich das Rechtsschutzbedürfnis, wenn das FA spätestens im Einspruchsverfahren den angefochtenen Verwaltungsakt hinsichtlich des strittigen Punktes für vorläufig erklärt hat (BFH-Beschlüsse vom 10.11.1993, X B 83/93, BStBl 1994 II S. 119 und vom 22.3.1996, III B 173/95, BStBl 1996 II S. 506).

Eine Beschwer ist jedoch dann gegeben, wenn

• der Einspruchsführer zu erkennen gibt, dass er vor Abschluss des Musterverfahrens seinen Fall an das BVerfG herantragen will,
• ausnahmsweise zu einem Punkt im „Vorläufigkeitskatalog” die Aussetzung der Vollziehung angewiesen worden ist (vgl. Tz. IV des BMF-Schreibens vom 1.4.2009)
• der Einspruchsführer davon ausgeht, dass eine Steuerfestsetzung durch den Vorläufigkeitsvermerk nicht „offen gehalten” wird.

3.2. Vorläufigkeitsvermerke nach § 165 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 und Nr. 4 AO

Bezieht sich der Einspruchsführer ausschließlich auf Musterverfahren, zu deren Streitfragen bereits Vorläufigkeitsvermerke nach § 165 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 und Nr. 4 AO in der angefochtenen Steuerfestsetzung vorhanden sind, liegt grundsätzlich eine Beschwer vor, da die Vorläufigkeitsvermerke gem. der Anlage zum BMF-Schreiben vom 1.4.2009 (AIS: AO/Vorläufigkeit) nur die Frage umfassen, ob die in den Vorläufigkeitsvermerken angeführten Rechtsnormen und deren Auslegung mit dem Grundgesetz vereinbar sind und sich nicht auf alle denkbaren Musterverfahren beim BFH zu einfach-rechtlichen Einwendungen beziehen, die unter den Wortlaut des jeweiligen Vorläufigkeitsvermerk subsumiert werden könnten. Etwas anderes gilt nur dann, wenn zum jeweiligen Vorläufigkeitsvermerk zusätzlich im Steuerbescheid ausdrücklich angegeben wird, dass der Vorläufigkeitsvermerk sich auch auf die Erledigung des Rechtsstreits durch eine eventuelle einfach gesetzliche Begründung erstreckt.

4. Erledigung von Einsprüchen durch nachträgliche Beifügung von Vorläufigkeitsvermerken

Durch die nachträgliche Beifügung eines Vorläufigkeitsvermerks wird einem Einspruch dann vollständig abgeholfen, wenn es das erkennbare ausschließliche Ziel des Einspruchsführers war, seinen Steuerfall hinsichtlich der vom nachträglich beigefügten Vorläufigkeitsvermerk erfassten Rechtsfrage „offen” zu halten. Eine Vollabhilfe liegt demgegenüber z.B. nicht vor, wenn der Einspruchsführer erkennen lässt, in seiner Steuerangelegenheit Klage erheben zu wollen, wenn er Aussetzung der Vollziehung beantragt oder wenn er im Einspruchsschreiben vor Erteilung des Änderungsbescheids noch andere Einwendungen gegen den angefochtenen Verwaltungsakt erhoben hat. Macht der Einspruchsführer nach Erhalt des Abhilfebescheids geltend, dass die beigefügten Vorläufigkeitsvermerke sein Rechtsschutzinteresse nicht ausreichend wahren, ist von einem neuen Einspruch auszugehen, der als unzulässig zu verwerfen (vgl. Tz 3.1) bzw. regelmäßig als unbegründet zurückzuweisen ist (vgl. Tz 3.2).

5. Folgen einer unzutreffenden Auskunft des Finanzamts zum Umfang des Vorläufigkeitsvermerks

Hat das FA gegenüber dem Steuerpflichtigen durch Äußerungen den unzutreffenden Eindruck erweckt, aufgrund eines Vorläufigkeitsvermerks könne der Einkommensteuerbescheid (zu seinen Gunsten) geändert werden und

• hat der Steuerpflichtige daher von der Einlegung eines Einspruchs abgesehen,
• einen bereits eingelegten Einspruch zurückgenommen oder
• hat das FA einen eingelegten Einspruch mangels Rechtsschutzinteresses als unzulässig verworfen,

ist wie folgt zu verfahren:

Soweit der Steuerpflichtige von der Einlegung eines Einspruchs abgehalten worden und die Jahresfrist im Sinne des § 110 Abs. 3 AO noch nicht abgelaufen ist, ist dem Steuerpflichtigen zur Eröffnung der Einspruchsmöglichkeit Wiedereinsetzung in den vorigen Stand (§ 110 AO) zu gewähren.

Bei einer durch eine „irreführende Äußer...