Nießbrauch: Steuerliche Folgen / 1.8 Ablösung von Nutzungsrechten

Die Ablösung von Nutzungsrechten erfolgt in der Besteuerungspraxis i.  d.  R. gegen Einmalzahlung oder gegen wiederkehrende Leistungen. Bei der Ablösung gegen wiederkehrende Leistungen kommt es für die steuerliche Behandlung entscheidend darauf an, ob die Rechtsablösung als dem Abzug von Versorgungsleistungen rechtfertigende Vermögensübergabe^[1] oder als sonstige Vermögensübertragung^[2] zu werten ist.

[1] BMF, Schreiben v. 11.3.2010, IV C 3 – S 2221/09/10004, BStBl 2010 I S. 227, Rz. 2 ff.

[2] BMF, Schreiben v. 11.3.2010, IV C 3 – S 2221/09/10004, BStBl 2010 I S. 227, Rz. 57.

1.8.1 Vorbehaltsnießbrauch

Erfolgt eine Ablösung im Zusammenhang mit einer Vermögensübergabe, führen einmalige Zahlungen zur Ablösung des Vorbehaltsnießbrauchs an den Vermögensübergeber beim Eigentümer zur Erhöhung der AfA-Bemessungsgrundlage.^[1]Wiederkehrende Leistungen zur Ablösung des Vorbehaltsnießbrauchs können dagegen als Sonderausgaben abziehbare Versorgungsleistungen sein^[2]

Hinweis

Sonderausgabenabzug

Die bislang von der Finanzverwaltung vertretene Rechtsauffassung, dass ein Sonderausgabenabzug der wiederkehrenden Leistungen zur Ablösung eines vor dem 1.1.2008 vereinbarten Vorbehaltsnießbrauchs im Rahmen eines Vermögensübergabevertrags nur möglich ist, wenn die Ablösung des Nießbrauchsrechts bereits im Übertragungsvertrag verbindlich vereinbart worden ist, teilt der BFH nicht. Er entschied, dass § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG in der ab 1.1.2008 geltenden Fassung nur auf Versorgungsleistungen anzuwenden ist, die auf nach dem 31.12.2007 vereinbarten Vermögensübertragungen beruhen.^[3]

Die Finanzverwaltung hat sich dieser Rechtsauffassung angeschlossen.^[4]

Beim Nießbraucher führt eine Ablösung gegen Einmalzahlung zu einer nicht steuerbaren Vermögensumschichtung, bei Ablösung gegen wiederkehrende Leistungen zu sonstigen Einkünften.^[5]

Erfolgt die Ablösung dagegen im Zusammenhang mit sonstigen Vermögensübertragungen, führt eine Einmalzahlung beim Eigentümer in voller Höhe zu Anschaffungskosten, wiederkehrende Leistungen sind mit ihrem Barwert anzusetzen. Allerdings kommt ein Ansatz nur bis zur Höhe des Werts des übertragenen Vermögens in Betracht. Ist der Barwert der wiederkehrenden Leistungen mehr als doppelt so hoch wie der Wert des übertragenen Vermögens, geht die Finanzverwaltung insgesamt von einer einkommensteuerlich unbeachtlichen Zuwendung^[6] aus.

Bei zu Anschaffungskosten führenden wiederkehrenden Leistungen kann der Zinsanteil im Fall der Vermietung als Werbungskosten abgezogen werden.^[7]

Beim Nießbraucher führt eine Ablösung gegen Einmalzahlung zu einer nicht steuerbaren Vermögensumschichtung. Wiederkehrende Leistungen sind mit ihrem Zinsanteil als Kapitalertrag^[8] bzw. bei Veräußerungsleibrenten als sonstige Einkünfte zu versteuern.^[9]

[1] BMF, Schreiben v. 30.9.2013, IV C 1 – S 2253/07/10004, BStBl 2013 I S. 1184, Rz. 57.

[2] S. Abschnitt 1.5.4.

[3] BFH, Urteil v. 12.5.2015, IX R 32/14, BStBl 2016 II S. 331.

[4] BMF, Schreiben v. 6.5.2016, IV C 3 – S 2221/15/10011 :004, BStBl 2016 I S. 476.

[5] BMF, Schreiben v. 30.9.2013, IV C 1 – S 2253/07/10004, BStBl 2013 I S. 1184, Rz. 58.

[6] § 12 Nr. 2 EStG.

[7] BMF, Schreiben v. 30.9.2013, IV C 1 – S 2253/07/10004, BStBl 2013 I S. 1184, Rz. 59.

[8] § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG.

[9] BMF, Schreiben v. 30.9.2013, IV C 1 – S 2253/07/10004, BStBl 2013 I S. 1184, Rz. 60.

1.8.2 Zuwendungsnießbrauch

Beim Zuwendungsnießbrauch ist zwischen unentgeltlicher und entgeltlicher Rechtsbestellung zu unterscheiden.

1.8.3 Unentgeltlicher Zuwendungsnießbrauch

Bei einem unentgeltlich bestellten Zuwendungsnießbrauch stellen Ablösungszahlungen grundsätzlich einkommensteuerrechtlich unbeachtliche Zuwendungen dar.^[1]

Eine Ausnahme lässt die Finanzverwaltung lediglich dann zu, wenn der ablösende Eigentümer das Grundstück selbst bereits mit der Belastung des Nießbrauchs erworben hat. In diesem Fall führen die Einmalzahlungen in voller Höhe, wiederkehrende Leistungen mit ihrem Barwert zu Anschaffungskosten.^[2]

[1] BFH, Urteil v. 13.10.1993, X R 86/89, BStBl 1994 II S. 451; zu möglichem Gestaltungsmissbrauch (§ 42 AO) s. BFH, Urteil v. 6.7.1993, IX R 112/88, BStBl 1998 II S. 429.

[2] BFH, Urteil v. 15.12.1992, IX R 323/87, BStBl 1993 II S. 488.

1.8.4 Entgeltlicher Zuwendungsnießbrauch

Im Fall des entgeltlich eingeräumten Zuwendungsnießbrauchs führen Zahlungen zur Rechtsablösung beim Eigentümer im Jahr der Zahlung zu negativen Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung.

Sofern die Versteuerung des Entgelts für die Bestellung des Nießbrauchs auf mehrere Jahre verteilt wurde, ist der noch nicht versteuerte Restbetrag beim Eigentümer als Einnahme zu erfassen. Bei Ablösung in Form wiederkehrender Leistungen sind diese jeweils im Jahr der Zahlung als negative Einnahmen anzusetzen.^[1]

Beim Nießbraucher sind Ablösungszahlungen der nicht steuerbaren privaten Vermögensebene zuzuordnen.^[2]

[1] BMF, Schreiben v. 30.9.2013, IV C 1 – S 2253/07/10004, BStBl 2013 I S. 1184, Rz. 63.

[2] BFH, Urteil v. 9.8.1990, X R 140/88, BStBl 1990 II S. 1026.

1.8.5 Vermächtnisnießbrauch

Aufwendungen zur Ablösung eines zugewendeten Vermächtnisnießbrauchs führen zu nachträglichen Anschaffungskosten des Grundstückseigentümers, beim Nießbraucher zu ...