Personengesellschaften: Steuerliche Behandlung / 2 Einkunftsarten

Für Personengesellschaften sieht das Steuerrecht keine Sonderregelungen vor, nach denen sich die Einkunftsart bestimmen würde. Die Zuordnung der erzielten Einkünfte richtet sich vielmehr nach den allgemein gültigen Regeln des EStG.

2.1 Ausgeübte Tätigkeit

Wie bei natürlichen Personen bestimmt sich auch bei Personengesellschaften die Einkunftsart nach der jeweils ausgeübten Tätigkeit. Deren tatsächliche Ausgestaltung gibt die Eingruppierung in die einzelnen einkommensteuerlichen Einkunftsarten vor.

Personengesellschaften können folgende Einkunftsarten aufweisen:

• Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft^[1];
• Einkünfte aus Gewerbebetrieb^[2];
• Einkünfte aus selbstständiger Arbeit^[3];
• Einkünfte aus Kapitalvermögen^[4];
• Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung^[5]
• und Sonstige Einkünfte.^[6]

Ausgeschlossen sind lediglich Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit^[7], welche nur von natürlichen Personen erzielt werden können, nicht aber durch einen Zusammenschluss natürlicher Personen.

In der Praxis kommt diese mögliche Vielfalt der Einkunftsarten vor allem bei der Rechtsform der GbR zum Tragen. Bei den übrigen Gesellschaftsformen ist die Einkunftsart oftmals durch die rechtsformtypische Tätigkeit vorgegeben^[8] oder eine sog. Abfärbung tritt ein.^[9]

[1] § 13 EStG.

[2] § 15 EStG.

[3] § 18 EStG.

[4] § 20 EStG.

[5] § 21 EStG.

[6] § 22 EStG.

[7] § 19 EStG.

[8]

S. Abschnitt 2.2.

[9]

S. Abschnitt 2.4.

2.2 Einfluss der Rechtsform

Neben dem Tätigkeitsbereich wird die Einkunftsart häufig durch die jeweilige Rechtsform der Personengesellschaft mitbestimmt. So übt eine OHG oder eine KG regelmäßig ein Handelsgewerbe aus, womit deren Gewinn oder Verlust als Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu werten ist. Auch bei einer PartG ist die Einkunftsart grundsätzlich vorgegeben – die Partner erzielen als freiberuflich Tätige i. d. R. Einkünfte aus selbstständiger Arbeit.^[1]

[1] § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG.

2.3 Mehrere Tätigkeiten

Werden von einer Personengesellschaft mehrere Tätigkeiten ausgeübt, können auch mehrere Einkunftsarten nebeneinander vorliegen.

Praxis-Beispiel

GbR ist nur vermögensverwaltend tätig

Eine GbR ist nur mit der Verwaltung ihres Vermögens befasst. Dieses besteht aus einem Wertpapierdepot und einem vermieteten Mehrfamilienhaus.

Die GbR erzielt Einkünfte aus Kapitalvermögen^[1] aus den Dividenden und Zinserträgen der Wertpapiere. Daneben erzielt die GbR auch noch Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung^[2] aus den Mieteinnahmen abzüglich der mit dem Mehrfamilienhaus zusammenhängenden Aufwendungen.

[1] § 20 EStG.

[2] § 21 EStG.

2.4 Abfärbung

Doch nicht alle Personengesellschaften mit mehreren Tätigkeitsbereichen erzielen auch verschiedene Einkunftsarten. Denn die Einkunftsart kann durch eine Sonderregelung beeinflusst sein, der sog. Abfärbetheorie.^[1] Betroffen davon sind die OHG, KG und auch andere Personengesellschaften, welche eine gewerbliche Tätigkeit ausüben bzw. gewerbliche Einkünfte beziehen. Ist dies der Fall, gelten sämtliche Einkünfte der Personengesellschaft als Einkünfte aus Gewerbebetrieb.

Praxis-Beispiel

GbR ist auch vermögensverwaltend tätig

Eine GbR unterhält einen kleinen Gewerbebetrieb und vermietet ein Mehrfamilienhaus.

Da die GbR mit dem Gewerbebetrieb eine Tätigkeit i. S. des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG ausübt, sind die Erträge aus der eigentlich vermögensverwaltenden Vermietung in Einkünfte aus Gewerbebetrieb^[2] umzuqualifizieren.

Lediglich wenn die gewerbliche Tätigkeit untergeordnet ist, kann eine Umqualifizierung unterbleiben. Der BFH hat hierzu die folgenden Wertgrenzen (Bagatellgrenzen) festgelegt:

• die gewerblichen Umsätze übersteigen 3 % der Gesamtnettoumsätze nicht und
• die gewerblichen Umsätze liegen zusätzlich auch nicht höher als 24.500 EUR.^[3]

[1] § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG.

[2] § 15 EStG.

[3] BFH, Urteile v. 27.8.2014, VIII R 16/11, BFH/NV 2015 S. 592; VIII R 41/11, BFH/NV 2015 S. 595 sowie VIII R 6/12, BFH/NV 2015 S. 597. 

2.5 Gewerbliche Prägung

Eine weitere Besonderheit ist die sog. gewerbliche Prägung der Personengesellschaft. Anders als bei der Abfärbetheorie ist es dazu nicht Voraussetzung, dass die Gesellschaft einen Gewerbebetrieb ausübt. Allein ihre Rechtsform, die Zusammensetzung ihrer Gesellschafter und die Vertretung genügt, um der Gesellschaft den Stempel der Gewerblichkeit und damit einer Mitunternehmerschaft aufzudrücken.

Zu solch einer gravierenden Änderung bedarf es einer gesetzlichen Grundlage – diese findet sich in § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG. Sind bei einer Personengesellschaft

• ausschließlich eine oder mehrere Kapitalgesellschaften persönlich haftende Gesellschafter

und

• sind nur diese oder Nicht-Gesellschafter zur Geschäftsführung befugt,

hat dies zur Folge, dass die Voraussetzungen für die sog. gewerbliche Prägung vorliegen.

In der Praxis ist dies vor allem bei einer GmbH & Co. KG der Fall, die z. B. nur ihre Kapitalanlagen oder ihren Grundbesitz verwaltet. Damit wäre die Gesellschaft grundsätzlich vermögensverwaltend tätig. Ist aber die GmbH der alleinige Komplementär und ist die GmbH auch allein geschäftsführend tätig – dies ist der Regelfall –, wird die Vermögensverwaltung in eine gewerbliche Tätigkeit umqualifiziert.

Achtun...