Personengesellschaften und ihre Gesellschafter / 1 Problematik

Personenzusammenschlüsse jeglicher Art – von der Gesellschaft bürgerlichen Rechts bis zur Personenhandelsgesellschaft – sind unternehmerisch tätig, wenn sie die allgemeinen Voraussetzungen des § 2 UStG erfüllen. Allgemeine Voraussetzung ist nach der Rechtsprechung des BFH^[1] allerdings, dasss der Personenzusammenschluss rechtsfähig sein muss.

Wichtig

Bruchteilsgemeinschaft nach BFH nicht unternehmerfähig

Da eine Bruchteilsgemeinschaft nicht rechtsfähig ist, hat der BFH die Unternehmereigenschaft für eine Bruchteilsgemeinschaft grundsätzlich ausgeschlossen. Unternehmer können nur die Bruchteilsgemeinschafter oder eine aus diesen gebildete Gesellschaft bürgerlichen Rechts^[2] sein. Die Finanzverwaltung hat sich zu dieser Rechtsprechung, die in der Praxis erhebliche praktische Schwierigkeiten hervorruft, noch nicht geäußert.

Die Gesellschafter einer Personengesellschaft selbst werden nicht automatisch aufgrund ihrer Gesellschafterstellung unternehmerisch tätig. Allerdings kann jeder Gesellschafter alleine durch Leistungen gegenüber "seiner" Personengesellschaft Unternehmereigenschaft erlangen. Voraussetzung ist, dass diese Leistungen gegen ein Sonderentgelt ausgeführt werden und der Gesellschafter auch nicht weisungsgebunden eingegliedert ist. Zumindest bei Tätigkeit in Kontrollorganen ist weiterhin Voraussetzung, dass ein Vergütungsrisiko vorliegt und über eine pauschale Festvergütung hinaus wenigstens 10 % variable Tätigkeitsvergütungen gezahlt werden.^[3]

Wichtig

Weisungsgebundenheit ist im Innenverhältnis zu prüfen

Ob ein Gesellschafter unselbstständig tätig ist, bestimmt sich nicht nach dem Außenverhältnis, sondern nach der Rechtsprechung des BFH^[4] nach dem Innenverhältnis. Es muss deshalb geprüft werden, ob der Gesellschafter – insbesondere bei Geschäftsführungsleistungen – im Verhältnis zu seinen Mitgesellschaftern weisungsgebunden ist.

Wird ein Gesellschafter gegenüber der Gesellschaft nur gegen den ihm aufgrund seiner Gesellschafterstellung zustehenden Gewinn tätig, liegt ein Gesellschafterbeitrag vor, der grundsätzlich die Unternehmereigenschaft des Gesellschafters nicht begründen kann. Dass die unentgeltliche Ausführung von Leistungen gegenüber der Gesellschaft nicht zu einer umsatzsteuerrechtlich relevanten wirtschaftlichen Tätigkeit führen kann, hat auch der EuGH^[5] grundsätzlich bestätigt. Dabei kommt es bei der Prüfung der Unternehmereigenschaft des Gesellschafters weniger auf die Frage an, ob für eine Leistung eine Umsatzsteuer entsteht, regelmäßig geht es um den Vorsteuerabzug des Gesellschafters aus vorgelagerten Leistungsbezügen.

Wichtig

Grundsätzlicher Unterschied zum Ertragsteuerrecht

Die steuerrechtlichen Auswirkungen bei einem Leistungsaustauschverhältnis zwischen Gesellschaft und Gesellschafter sind im Ertrag- und Umsatzsteuerrecht grundsätzlich unterschiedlich. Während im Ertragsteuerrecht für die Zuordnung einer Leistung zum Gesamthandsvermögen oder zum Sonderbetriebsvermögen einer Personengesellschaft die tatsächliche Nutzung des Gegenstands von Bedeutung ist, kann in der Umsatzsteuer der Gesellschafter einen Vorsteuerabzug aus erhaltenen Leistungen nur dann vornehmen, wenn er in seiner Person die Voraussetzungen für die Unternehmereigenschaft erfüllt. Insbesondere ist dies bei der Überlassung von Fahrzeugen von Bedeutung, die die Gesellschafter im eigenen Namen erwerben und dann im Rahmen der Personengesellschaft ohne Sonderentgelt nutzen. Obwohl die Fahrzeuge ertragsteuerrechtlich Sonderbetriebsvermögen darstellen, haben weder der Gesellschafter noch die Gesellschaft aus dem Kauf der Fahrzeuge einen Vorsteuerabzug.

Liegen steuerbare und steuerpflichtige Leistungen zwischen der Gesellschaft und dem Gesellschafter vor, muss die Bemessungsgrundlage kritisch geprüft werden. Wegen des Naheverhältnisses zwischen Gesellschafter und Gesellschaft ist dabei die Mindestbemessungsgrundlage^[6] zu beachten. Hier hatten sich 2014 sowohl gesetzlich als auch durch die Rechtsprechung erhebliche Veränderungen ergeben. Liegt das von der nahestehenden Person entrichtete Entgelt unter dem marktüblichen Entgelt, übersteigt die Bemessungsgrundlage bei einer unentgeltlichen Leistung aber das marktübliche Entgelt, erfolgt nach § 10 Abs. 5 UStG eine Deckelung auf das marktübliche Entgelt.

Wichtig

Keine Mindestbemessungsgrundlage bei Vorsteuerabzugsberechtigung des Leistungsempfängers

Darüber hinaus hatte der BFH^[7] festgestellt, dass die Mindestbemessungsgrundlage dann nicht anzuwenden ist, wenn der Leistungsempfänger zum Vorsteuerabzug aus der ihm gegenüber ausgeführten Leistung berechtigt ist und auch aufgrund der Art der ausgeführten Leistung eine Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG in der Folgezeit ausgeschlossen werden kann. In diesem Fall kann die Vereinbarung eines niedrigen Entgelts nicht zu einem Steuerbetrug oder Missbrauch führen, sodass für die Anwendung der Mindestbemessungsgrundlage keine Notwendigkeit besteht.

Der Unternehmer muss gegenüber dem Finanzamt die Höhe des marktüblichen Entgelts nachweisen, wenn...