Progressionsvorbehalt: Arbeitnehmer-Pauschbetrag bei inländischen Lohnersatzleistungen und ausländischem Arbeitslohn

OFD Hannover, Verfügung v. 17.8.2006, S 2295 - 47 - StO 211

Bezug: OFD Hannover 15.6.2005, S 2295 – 47 – StO 211

Nach dem BFH-Urteil vom 17.12.2003 (BStBl 2005 II S. 96) ist der Arbeitnehmer-Pauschbetrag sowohl bei inländischem als auch bei ausländischem Arbeitslohn abzuziehen, sofern nicht höhere tatsächliche Werbungskosten vorliegen. Auf die Änderung des Hinweisteils H 32b und die Beispiele im amtlichen Einkommensteuerhandbuch 2005 wird hingewiesen. Eine programmtechnische Umsetzung ist insoweit nur begrenzt möglich.

Vom Bearbeiter ist daher der Bruttobetrag der Lohnersatzleistungen abzüglich des Arbeitnehmer-Pauschbetrags von höchstens 920 EUR, soweit dieser nicht bei inländischem Arbeitslohn berücksichtigt wurde, in den entsprechenden Kennziffern (Kz.) der Anlage N zu erfassen. Für den maschinell zugesteuerten Erläuterungstext (Leistungen nach § 32b Abs. 1 Nr. 1 EStG (z.B. Lohnersatzleistungen) wurden i.H.v. … EUR in die Berechnung des Steuersatzes einbezogen (Progressionsvorbehalt)) wird der erfasste Betrag der jeweiligen Kz. zur Erläuterung des Steuerpflichtigen (Stpfl.) verwendet. Wurde der Pauschbetrag bereits teilweise bei inländischem Arbeitslohn berücksichtigt, kann die Höhe des für die Progressionseinkünfte verbleibenden Pauschbetrages als frei formulierter Erläuterungstext dem Stpfl. mitgeteilt werden. Siehe hierzu das nachfolgende Beispiel 1 und dessen Abwandlung.

Liegen bei einem Stpfl. nebeneinander inländische und ausländische Progressionseinkünfte (kein inländischer Arbeitslohn) vor, wird programmgesteuert ein bei den ausländischen Einkünften nicht verbrauchter Teil des Arbeitnehmer-Pauschbetrags auf die inländischen Progressionseinkünfte übertragen (frühere Rechtslage). In diesen Fällen würde ein weiterer personeller Abzug des vollen Pauschbetrags bei den inländischen Progressionseinkünften zu einem fehlerhaften Ergebnis führen. In diesen Fällen darf nur noch die Differenz zwischen dem Übertrag und dem Pauschbetrag bei den inländischen Progressionseinkünften abgezogen werden (vgl. Beispiel 2). Die Häufigkeit dieser Fallgestaltung wird als relativ gering eingeschätzt und rechtfertigt deshalb keine aufwändige Programmanpassung, zumal die Übertragung des restlichen Pauschbetrags nur erfolgt, wenn die ausländischen Einkünfte weniger als 920 EUR betragen.

Der Bearbeiter wird künftig durch Ausgabe des Prüfhinweises 4713 auf die Problematik hingewiesen.

Beispiel 1:

Stpfl. hat im VZ lediglich Lohnersatzleistungen i.H.v. 3.000 EUR sowie nach DBA steuerfreien ausländischen Arbeitslohn abzüglich Werbungskosten i.H.v. 15.000 EUR bezogen. Andere Einkünfte hat er nicht. Durch Zusammenveranlagung mit seiner Ehefrau wirken sich seine Einkünfte durch den Progressionsvorbehalt auf die Höhe der Einkommensteuer aus.

Durch Eintragungen in den Kz. 47.139 (Arbeitslohn 17.000 EUR) und 87.57 (tatsächliche Werbungskosten 2.000 EUR) wird maschinell die Höhe der ausländischen Einkünfte i.S.d. § 32b Abs. 1 Nr. 3 EStG ermittelt. In der Kz. 47.120 sind die (Brutto-)Lohnersatzleistungen zu erfassen. Nach § 32b Abs. 2 Nr. 1 EStG ist der Arbeitnehmer-Pauschbetrag abzuziehen, soweit er nicht bereits zur Ermittlung der Einkünfte aus § 19 EStG abgezogen wurde. Mangels Vorliegen inländischer Lohneinkünfte ist der Pauschbetrag von 920 EUR noch nicht verbraucht. Eine Kz. zur Erfassung von Aufwendungen, die im Zusammenhang mit Leistungen, die dem Progressionsvorbehalt unterliegen, angefallen sind, gibt es nicht. Deshalb ist im Beispielsfall in der Kz. 47.120 der Betrag von 2.080 EUR (3.000 EUR – 920 EUR) zu erfassen.

Die maschinell zugefügten Erläuterungstexte haben folgenden Wortlaut: „Leistungen nach § 32b Abs. 1 Nr. 1 EStG (z.B. Lohnersatzleistungen) wurden i.H.v. 2.080 EUR in die Berechnung des Steuersatzes einbezogen (Progressionsvorbehalt). Ausländische Einkünfte i.H.v. 15.000 EUR wurden in die Berechnung des Steuersatzes einbezogen (Progressionsvorbehalt, § 32b EStG).”

Abwandlung:

Der Stpfl. hat neben den o.g. Leistungen noch inländischen Lohn i.H.v. 500 EUR erhalten. Werbungskosten hierzu macht er nicht geltend.

Der Arbeitnehmer-Pauschbetrag ist i.H.v. 500 EUR zur Ermittlung der Einkünfte aus § 19 EStG ausgeschöpft, für die Ermittlung der Höhe der Progressionseinkünfte verbleiben 420 EUR. Als Lohnersatzleistungen sind in der Kz. 47/120 2.580 EUR (3.000 EUR – 420 EUR) zu erfassen. Als zugesteuerter Erläuterungstext erscheint „Leistungen nach § 32b Abs. 1 Nr. 1 EStG (z.B. Lohnersatzleistungen) wurden i.H.v. 2.580 EUR in die Berechnung des Steuersatzes einbezogen (Progressionsvorbehalt).” Zusätzlich ist dem Stpfl. mitzuteilen, dass der Arbeitnehmer-Pauschbetrag i.H.v. 500 EUR bei den nichtselbständigen Einkünften und i.H.v. 420 EUR bei den Lohnersatzleistungen berücksichtigt wurde.

Beispiel 2:

Stpfl. hat im VZ lediglich Lohnersatzleistungen i.H.v. 5.000 EUR sowie nach DBA steuerfreien ausländischen Arbeitslohn i.H.v. 700 EUR bezogen. Andere Einkünfte hat er nicht. Durch Zusammenveranlagung mit seiner Ehefrau wirken sich seine Einkünfte ...