Roscher, GrStG § 4 Sonstige Steuerbefreiungen / 3 Bestattungsplätze (Nr. 2)

Rz. 16

Nach § 4 Nr. 2 GrStG ist der Grundbesitz von der Grundsteuer befreit, der unmittelbar für Bestattungsplätze (Rz. 17) genutzt wird.

Durch § 4 Nr. 2 GrStG i. d. F. das Grundsteuergesetzes v. 7.8.1973^[1] wurde die bisherige Regelung in § 4 Nr. 9e GrStG 1951 unverändert übernommen.^[2] § 4 Nr. 9e GrStG 1951 wiederum ging – abgesehen von einer kleineren redaktionellen Änderung – auf die entsprechende Regelung im GrStG 1936 zurück.

Rz. 17

Für die Befreiung von der Grundsteuer nach § 4 Nr. 2 GrStG ist Voraussetzung, dass der Grundbesitz tatsächlich als Bestattungsplatz genutzt wird. Insofern setzt der Tatbestand des § 4 Nr. 2 GrStG eine bestimmte Nutzung des Grundbesitzes voraus, die Eigentumsverhältnisse sind insoweit unerheblich.

Als Bestattungsplätze kommen insbesondere Gemeindefriedhöfe, kirchliche Friedhöfe und Grabstätten in Kirchen, Anstaltsfriedhöfe sowie private Bestattungsplätze in Betracht.^[3] Die Anlage und die Erweiterung eines Bestattungsplatzes sowie die Wiederbelegung eines geschlossenen Bestattungsplatzes bedürfen grundsätzlich einer behördlichen Genehmigung. Das Bestattungsrecht ist landesrechtlich geregelt. Alle Länder haben eigene, meist ähnliche Bestattungsgesetze erlassen.^[4]

Im Allgemeinen kommt für Bestattungsplätze bereits eine Befreiung von der Grundsteuer nach § 3 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 GrStG (§ 3 GrStG Rz. 22ff.) in Betracht. Friedhöfe werden in der Regel von den Gemeinden unterhalten. Als deren Hoheitsbetriebe (§ 3 GrStG, Rz. 40f.) sind derartige Friedhöfe nach § 3 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 GrStG von der Grundsteuer befreit. Insoweit hat die Befreiung nach § 4 Nr. 2 GrStG im Wesentlichen nur noch Bedeutung für private Bestattungsplätze, beispielsweise auf Burgen und in Schlössern. Die unterschiedliche grundsteuerrechtliche Behandlung der in § 3 GrStG genannten begünstigten Rechtsträger und privaten Bestattungsunternehmen ist auch unter Berücksichtigung des Gleichheitsgrundsatzes nach Art. 3 Abs. 1 GG und des Grundsatzes der Wettbewerbsneutralität des Steuerrechts rechtmäßig.^[5]

In den vormaligen Richtlinien zur Durchführung des § 4 Nr. 9e GrStG 1936 und in einigen Fachkommentierungen^[6] wird die Auffassung vertreten, dass den Bestattungsplätzen auch Kapellen, Leichenhallen, Krematorien und andere Gebäude, die der Beerdigung oder der Pflege des Andenkens der Toten dienen, zuzurechnen sind. Darüber hinaus seien auch die Verwaltungs- und Aufenthaltsräume des Friedhofspersonals, jedoch nicht die Wohnung des Friedhofsverwalters, von der Grundsteuer befreit.^[7]

Diese Auffassung dürfte zwischenzeitlich nicht mehr aufrechtzuerhalten sein. Nach der jüngeren Finanzrechtsprechung greift die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 2 GrStG nicht ein, soweit Teile des auf dem Grundstück stehenden Gebäudes für Aufgaben genutzt werden, die nicht der Bestattung als solcher, sondern deren Vorbereitung (z. B. als Sarglager, Raum zur Herrichtung der Leichen, Kühlkammer, Ausstellungsraum für Särge, Ausstellungsraum für Urnen oder Abschiedsraum) dienen.^[8] Aufgrund der seit der Entwicklung der Norm im Rahmen des GrStG 1936 gewandelten Verhältnisse sind die sachlichen Grenzen der Befreiungsvorschrift neu zu bestimmen. Aus dem systematischen Abgleich mit den Regelungen des öffentlichen Bestattungsrechts, in denen deutlich zwischen dem Unterhalten von Friedhöfen bzw. Bestattungsplätzen sowie dem Betrieb von sog. Bestattungsanlagen einerseits und der Vorbereitung der Bestattung andererseits unterschieden wird, und des sprach- und kulturgeschichtlichen Verständnisses des Begriffs "Bestattungsplatz" als "Friedhof" werden vielmehr folgende Kriterien für die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 2 GrStG als maßgebend angesehen:^[9]

• Das Grundstück muss die Zulassungsvoraussetzungen als Friedhof bzw. als Bestattungsplatz nach den Regeln des öffentlichen Friedhofs- und Bestattungsrechts erfüllen.
• Das Grundstück bzw. die Grundstücksteile müssen zur Durchführung der Bestattung einschließlich der dazugehörigen Hilfsmaßnahmen oder zur Pflege der Beisetzungsstätten (Gräber, Einrichtungen zum Verwahren von Urnen, Gruften) benutzt werden. Dabei sind von der Durchführung der Bestattung die Vorgänge zu unterscheiden, die der Vorbereitung der Bestattung dienen.
• Die mit der Nutzung des Grundstücks verbundenen Aufgaben (einschließlich der Hilfsaufgaben) müssen im Sinne einer steuerrechtlichen Wertung dem Rechtsträger zuzuordnen sein, der nach den Regeln des öffentlichen Friedhofs- und Bestattungsrechts für den Betrieb als Friedhof bzw. als Bestattungsplatz verantwortlich ist. Dies kommt insbesondere in Betracht, wenn die eigentlich zuständige Gemeinde sich eines Privatunternehmens für das "Friedhofswesen" als Verwaltungsaufgabe "bedient".

Die Finanzverwaltung hat sich dieser Auffassung angeschlossen.^[10] In den Verwaltungsanweisungen wird bestätigt, dass der von einem Bestattungsunternehmen betrieblich genutzte Grundbesitz insoweit nicht unter die Grundsteuerbefreiung für Bestattungsplätze nach § 4 Nummer 2 GrStG fällt, als die Aufgaben, die in den betroffenen Räumen...