Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 117 Zwischenstaatliche Rechts- ... / 3 Rechtsgrundlagen für die zwischenstaatliche Amtshilfe

Rz. 19

Für die zwischenstaatliche Amtshilfe bedarf es grundsätzlich einer Rechtsgrundlage.^[1] Für die Leistung der Amtshilfe benennt § 117 Abs. 2 AO hierfür

• innerstaatlich anwendbare völkerrechtliche Vereinbarungen,
• innerstaatliche anwendbare Rechtsakte der Europäischen Union sowie
• das EUAHiG.^[2]

Als innerstaatlich anwendbare völkerrechtliche Vereinbarungen kommen einerseits bilaterale Abkommen über die Rechts- und Amtshilfe mit einzelnen Staaten^[3], Auskunftsvereinbarungen in Doppelbesteuerungsabkommen^[4] sowie besondere bilaterale Informationsaustauschvereinbarungen (TIEA)^[5] ebenso in Betracht wie das Multilaterale Übereinkommen.^[6]

Zum EUAHiG, das seine Grundlage in der EU-Amtshilfe-Richtlinie hat, wird auf die Kommentierung dieses Gesetzes (NG 3) verwiesen. Zum Verhältnis der Regelungen des EUAHiG zur Amtshilfe aufgrund eines besonderen Amtshilfeabkommens mit einem EU-Mitgliedstaat s. u. Rz. 22.

Rz. 20

Völkerrechtliche Vereinbarungen, die die deutschen und ausländischen Finanzbehörden zur Amtshilfe in der Form der Mitteilung oder Auskunft verpflichten, bestehen in unterschiedlicher Form und mit sehr verschiedenem Inhalt und Umfang. Meist sind Amtshilfevereinbarungen in DBA auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und Vermögen enthalten, die sich in zunehmender Zahl am OECD-Musterabkommen orientieren. Dagegen enthalten die Sonderabkommen betreffend die Einkünfte aus Schifffahrt oder Luftfahrt mit Brasilien, Chile, China, Hongkong (2 Abkommen), Jemen, Insel Man, Kolumbien, Paraguay, Saudi-Arabien und Venezuela^[7] sowie die Erbschaftsteuerabkommen mit Dänemark, Frankreich, Griechenland, Schweden und der Schweiz^[8] keine Auskunftsklauseln. Nur die Erbschaftsteuerabkommen mit den Vereinigten Staaten v. 14.12.1998^[9] enthält eine Amtshilfeklausel, die einer "großen Auskunftsklausel"^[10] entspricht.

[1] Ausnahme: Kulanzauskunft, s. Rz. 67-77.

[2] Bis zum 31.12.2012: EGAmtshG.

[3] S. u. Rz. 20, 21.

[4] Rz. 22.

[5] Rz. 26a.

[6] Rz. 26b.

[7] Fundstellen s. BMF v. 18.1.2017, BStBl I 2017, 140, Nr. 3.

[8] Fundstellen im BMF-Schreiben zum Stand der Doppelbesteuerungsabkommen jeweils in der Nr. 1 des BStBl I eines Jahres, z. B. BMF v. 18.1.2017, BStBl I 2017, 140.

[9] BGBl II 2000, 1170; BStBl I 2001, 110.

[10] Vgl. Rz. 26.

3.1 Innerstaatlich anwendbare völkerrechtliche Verträge

Rz. 21

Völkerrechtliche Vereinbarungen sind nach deren Unterzeichnung i. d. R. noch nicht innerstaatlich anwendbar, sondern bedürfen für ihre Wirkung der Transformation in nationales Recht. Dies erfolgt durch einen entsprechenden Beschluss des Bundestages.^[1] Erst nach Verabschiedung eines Gesetzes und entsprechender Bekanntmachung im Bundesgesetzblatt entfaltet die bi- oder multilaterale Vereinbarung Rechtskraft.

[1] Vgl. Art. 59 GG.

3.1.1 Doppelbesteuerungsabkommen

Rz. 22

Die meisten Abkommen der Bundesrepublik zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und Vermögen, z. T. auch weiterer Steuern, enthalten Regeln über einen gegenseitigen Informationsaustausch. Diese in Anwendungsbereich und Inhalt weitgehend zwar typisierten, aber doch weit auseinandergehenden Vereinbarungen gehen in aller Regel auf Art. 26 OECD-Musterabkommen^[1] zurück. Dieses Musterabkommen und der dazu ergangene Kommentar^[2] sind in ihrer Fassung immer wieder modifiziert und geändert worden, um der zwischenzeitlichen Entwicklung der Sachverhalte über die Grenzen Rechnung zu tragen. Das gilt für das gesamte Musterabkommen, aber auch für seinen Art. 26 über den Informationsaustausch. Zurzeit gilt das OECD-Musterabkommen i. d. F. von 2014. Wegen der Modifizierungen sind auch die nach und nach verhandelten, abgeschlossenen und eventuell später überarbeiteten DBA in ihren Fassungen unterschiedlich, auch wenn die vertragsschließenden Staaten sich weitgehend an das OECD-Musterabkommen halten wollten.

Rz. 23

Die DBA, die fast alle die Vereinbarung einer Informationsregelung enthalten^[3] werden meist grob in Abkommen mit "Kleiner Auskunftsklausel" und solche mit "Großer Auskunftsklausel" unterteilt.^[4] Diese Grobeinteilung wird den Abweichungen der einzelnen Vereinbarungen von den Typen nicht voll gerecht. Auf solche Abweichungen wird in der DBA-Übersicht hingewiesen. Dabei gehen beide Typen von Klauseln auf Art. 26 OECD-Musterabkommen in den jeweiligen Fassungen zurück.

Maßgebend für alle Auskunftsanfragen ist nach Abs. 1, dass die ersuchte Information für die Besteuerung erheblich ist.^[5] Für ein Auskunftsersuchen bedarf es stets eines konkreten Anlasses. Eine reine Vermutung reicht nach diesem internationalen Standard nicht aus.^[6] Damit sind Anfragen ohne konkreten steuerlichen Bezug im Einzelfall^[7] oder allein auf Verdacht bzw. zur Beweisausforschung (sog. fishing expeditions^[8]) ausgeschlossen. Möglich sind dagegen Gruppenanfragen, sofern diese notwendig sind und nicht zu einer fishing expedition führen, auch wenn die Abgrenzung im Einzelfall schwierig sein kann.^[9] Die OECD^[10] setzt dafür voraus, dass der ersuchende Staat die voraussichtliche Erheblichkeit des Ersuchens nachweist. Dafür bedarf es einer detaillierten Beschreibung der Gruppe un...