Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 233a Verzinsung von Steuernachf ... / 11 Verhältnis zu anderen steuerlichen Nebenleistungen

Rz. 170

§ 233a AO tritt ergänzend neben die anderen Zins- und Säumnisvorschriften. Dadurch können sich in gewissen Fällen Überschneidungen ergeben.

11.1 Verspätungszuschläge (§ 152 AO)

Rz. 171

Verspätungszuschläge können unabhängig von einer Zinspflicht festgesetzt werden. Allerdings ist bei der Berücksichtigung eines Zinsvorteils des Stpfl. bei der Bemessung des Verspätungszuschlages zu berücksichtigen, dass Zinsvorteile bereits durch Zinsen nach § 233a AO teilweise ausgeglichen sein können. Nach der Rechtslage ab 1.1.2017 dürfte nur die Möglichkeit eines Erlasses des Verspätungszuschlags nach § 227 AO bestehen.^[1]

[1] Dißars, Schwarz/Pahlke/Keß, AO/FGO, § 152 AO Rz. 10.

11.2 Säumniszuschläge (§ 240 AO)

Rz. 172

Es entstehen Säumniszuschläge, wenn die Steuer nicht bis zum Fälligkeitstag entrichtet wird.^[1] Zinsen nach § 233a AO entstehen nur für den Zeitraum bis zur Wirksamkeit der Steuerfestsetzung, während Säumniszuschläge erst ab Fälligkeit der Steuerschuld entstehen. Eine Überschneidung mit Säumniszuschlägen ist denkbar, da eine Änderung der Steuerfestsetzung nach § 240 Abs. 1 S. 4 AO nicht zum Fortfall der Säumniszuschläge führt. Dies muss wegen der genannten Regelung, die insoweit den Zins-Charakter hinter dem Druckmittel-Charakter der Säumniszuschläge zurücktreten lässt, hingenommen werden.^[2] Bei einer Überschneidung in Fällen, in denen die Steuerfestsetzung zunächst zugunsten und später zuungunsten des Stpfl. geändert wird, sind die Säumniszuschläge zur Hälfte zu erlassen.^[3]

[1] § 240 Abs. 1 AO.

[2] Kruse, FR 1988, 9; Loose, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 233a AO Rz. 84; Heuermann, in HHSp, AO/FGO, § 233a AO Rz. 228.

[3] AEAO § 233a Nr. 63 S. 2.

11.3 Stundungszinsen (§ 234 AO)

Rz. 173

Im Regelfall kann es nicht zu einer Doppelbelastung mit Stundungszinsen und Nachzahlungszinsen kommen, weil Zinsen nach § 233a AO frühestens ab Fälligkeit der Steuerschuld entstehen können. Die Steuerfestsetzung lässt die bis dahin aufgelaufenen Zinsen unberührt.^[1] Festgesetzte Zinsen sind bei Festsetzung der Stundungszinsen anzurechnen.^[2]

Zu einer Überschneidung kommt es jedoch, wenn ein gestundeter Nachzahlungsbetrag durch spätere Änderung der Steuerfestsetzung später wieder heraufgesetzt wird. Nachzahlungszinsen, die für den denselben Zeitraum festgesetzt werden, werden im Rahmen der Zinsfestsetzung auf die Stundungszinsen angerechnet.^[3] Erfolgt die Zinsfestsetzung nach § 233a AO erst nach Festsetzung der Nachzahlungszinsen, ergibt sich eine Doppelverzinsung. Sie wird vermieden, indem Nachzahlungszinsen, die für denselben Zeitraum festgesetzt werden, im Rahmen der Zinsfestsetzung auf Stundungszinsen nach § 234 Abs. 3 AO angerechnet werden.^[4] Für eine Behandlung als Grundlagenbescheid^[5] fehlt es an einer entsprechenden Rechtsgrundlage.

[1] § 234 Abs. 1 S. 2 AO.

[2] § 234 Abs. 3 AO.

[3] § 234 Abs. 3 AO.

[4] AEAO § 233a Nr. 64

[5] Loose, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 233a AO Rz. 86.

11.4 Hinterziehungszinsen (§ 235 AO)

Rz. 174

Für Hinterziehungszinsen beginnt der Zinslauf mit Eintritt der Vergünstigung oder Erlangung des Steuervorteils.^[1] Dieser Zeitpunkt kann vor der Steuerfestsetzung liegen und damit zu Überschneidungen mit der Zinserhebung nach § 233a AO führen. Die Zinsen nach § 233a AO für denselben Zeitraum sind jedoch gem. § 235 Abs. 4 AO auf die Zinsen anzurechnen.^[2] Diese Anrechnung erfolgt auch, wenn der Schuldner der Hinterziehungszinsen nicht mit dem Schuldner der Nachzahlungszinsen i. S. d. § 233a AO identisch ist.^[3] Dies ist rechtspolitisch auch für die Hinterziehungszinsen richtig^[4], da diese Zinsen wie auch die anderen Zinsarten Zinsvorteile ausgleichen sollen.^[5]

Im übrigen wird eine unzulässige Doppelversteuerung vermieden, wenn sich die Zinsläufe nicht überschneiden.^[6] Hinterziehungszinsen sind keine Zusatz- oder Nebenstrafen.

[1] § 235 Abs. 2 AO.

[2] AEAO § 233a Nr. 65.

[3] Heuermann, in HHSp, AO/FGO, § 233a AO Rz. 230.

[4] A. A. Loose, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 233a AO Rz. 87.

[5] BFH v. 19.4.1989, X R 3/86, BStBl II 1989, 596; BFH v. 7.12.1994, I R 7/94, BStBl II 1995, 477.

[6] BFH v. 28.9.2021, VIII R 18/18, BStBl II 2022, 239.

11.5 Prozesszinsen auf Erstattungsbeträge (§ 236 AO)

Rz. 175

Diese Zinsen werden an Rechtshängigkeit bzw. Zahlungstag berücksichtigt^[1], sodass eine Doppelverzinsung mit Erstattungszinsen nach § 233a AO möglich ist. Zu ihrer Vermeidung werden Zinsen nach § 233a AO gem. § 236 Abs. 4 AO angerechnet.^[2]

[1] § 236 AO.

[2] AEAO § 233a Nr. 66.

11.6 Aussetzungszinsen (§ 237 AO)

Rz. 176

Eine Überschneidung von Aussetzungszinsen mit Zinsen nach § 233a AO ergibt sich regelmäßig nicht, weil Zinsen nach § 233a Abs. 1 bis 3 AO regelmäßig nur den Zeitraum bis zur Festsetzung der Steuer und Aussetzungszinsen frühestens ab Fälligkeit der Steuer entstehen können. Überscheidungen können auftreten, wenn zunächst Aussetzungszinsen wegen Erfolglosigkeit der Anfechtung der Steuerfestsetzung erhoben wurden und die Steuerfestsetzung nach Abschluss der Steuerfestsetzung zunächst zugunsten des Stpfl. und später zuungunsten der Stpfl. geändert wird. Für denselben Zeitraum festgesetzte Nachzahlungszinsen werden auf die Aussetzungszinsen gem. § 237 Abs. 4 i. V. m. § 234 Abs. 3 AO angerechnet.Erfolgt die Festsetzung der Nachzahlungszinsen erst nac...