Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 379 Steuergefährdung / 2.12.2 Tauglicher Täter

Rz. 95

§ 379 Abs. 2 Nr. 1c AO knüpft an die sich aus § 138a Abs. 1, 3 oder 4 AO ergebende Berichtspflicht bzgl. der Erstellung und Übermittlung eines länderbezogenen Berichts bzw. an die sich aus § 138a Abs. 4 Satz 3 AO ergebende Mitteilungspflicht für den Fall an, dass ein solcher Bericht weder beschafft noch erstellt werden kann. Es handelt sich somit auch bei diesem Tatbestand um ein Sonderdelikt, das unter bestimmten Voraussetzungen inländische Unternehmen bzw. die für diese verantwortlich handelnden Personen erfasst.

Der Anwendungsbereich des § 379 Abs. 2 Nr. 1c AO wird durch § 138a Abs. 4 Satz 5 AO auf inländische Betriebsstätten ausländischer Unternehmen erweitert, die in einen Konzernabschluss einbezogen werden.

Rz. 96

Wie sich aus § 138 Abs. 1 S. 1 AO ergibt, trifft die Pflicht zur Erstellung und Übersendung eines länderbezogenen Berichts primär die inländische Konzernobergesellschaft. Dabei handelt es sich um ein Unternehmen mit Sitz oder Geschäftsleitung im Inland, das einen Konzernabschluss aufstellt oder nach anderen Regelungen als den Steuergesetzen aufzustellen hat. Gem. § 290 Abs. 1 HGB sind zur Aufstellung eines Konzernabschlusses sog. Mutterunternehmen verpflichtet, die beherrschenden Einfluss auf mindestens ein anderes Tochterunternehmen ausüben. Dabei handelt es sich i. d. R. um Kapitalgesellschaften, ausnahmsweise können es aber auch Personengesellschaften ohne natürliche Person als persönlich haftender Gesellschafter sein.^[1]

Rz. 97

Die Pflicht zur Erstellung und Übersendung eines länderbezogenen Berichts setzt gem. § 138a Abs. 1 S. 1 Nr. 1 und 2 AO weiterhin voraus, dass

• es sich um einen international aufgestellten inländischen Konzern handelt, d. h. der Konzernabschluss mindestens ein ausländisches Unternehmen umfasst, und
• die im Konzernabschluss ausgewiesenen, konsolidierten Umsatzerlöse im vorangegangenen Wirtschaftsjahr mindestens 750 Mio. Euro betrugen.

Eine Ausnahme von der Berichtspflicht gem. § 138a Abs. 1 S. 1 AO besteht jedoch gem. S. 2 – vorbehaltlich der Regelungen in Abs. 3 und 4 –, wenn die inländische Gesellschaft in den Konzernabschluss eines anderen Unternehmens einbezogen ist.

Rz. 98

Eine Berichtspflicht kann sich jedoch für ein inländisches Unternehmen auch aus § 138a Abs. 3 AO ergeben, wenn dieses inländische Unternehmen von der ausländischen Konzernobergesellschaft beauftragt wurde, den länderbezogenen Bericht für den Konzern abzugeben.

Als beauftragte Gesellschaft kommt allerdings nur ein Unternehmen in Betracht, das dazu in der Lage ist, den länderbezogenen Bericht gem. § 138a Abs. 2 AO zu erstellen und zu übermitteln. Darüber hinaus geht die Verpflichtung der beauftragten Gesellschaft auch nicht über die Verpflichtung hinaus, die nach § 138a Abs. 1 AO für die ausländische Konzernobergesellschaft selbst bestünde, sofern sie ihren Sitz oder die Geschäftsleitung im Inland hätte.^[2]

Rz. 99

Ferner besteht gem. § 138a Abs. 1 S. 1 AO die Möglichkeit, dass eine in den Konzernabschluss einbezogene inländische Konzerngesellschaft eine (sekundäre) Berichtspflicht trifft, wenn das BZSt von der ausländischen Konzernobergesellschaft, die im Falle eines Sitzes oder einer Geschäftsleitung im Inland berichtspflichtig wäre, keinen länderbezogenen Bericht erhalten hat. Um sicherzustellen, dass die deutsche Finanzverwaltung die erforderlichen Informationen erlangt, ist insoweit nämlich von einer fiktiven primären Berichtspflicht der ausländischen Gesellschaft auszugehen. Wird diese nicht erfüllt, so greift ein sekundärer Mechanismus dahingehend ein, dass unabhängig davon, ob im Ansässigkeitsstaat der Konzernobergesellschaft überhaupt eine Berichtspflicht besteht oder dieser Staat am Berichtsaustausch teilnimmt, die inländische Konzern(tochter)gesellschaft den länderspezifischen Bericht zu übermitteln hat.^[3]

Rz. 100

Gem. § 138a Abs. 4 S. 2 AO entfällt die Berichtspflicht für alle Konzerngesellschaften, wenn eine der einbezogenen inländischen Konzerngesellschaften den länderbezogenen Bericht dem BZSt übermittelt hat.

[1] Talaska, in Kohlmann, Steuerstrafrecht, § 379 AO Rz. 401; Bärsch/Engelen/Färber, Der Konzern 2016, 338, 340; vgl. auch § 264a HGB.

[2] BT-Drs. 18/9536, 39.

[3] BT-Drs. 18/9536, 39; vgl. auch Talaska, in Kohlmann, Steuerstrafrecht, § 379 AO Rz. 404; Bärsch/Engelen/Färber, Der Konzern 2016, 338, 341.