Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 40 Gesetz- oder sittenwidriges ... / 4.2.1 Spezialgesetzliche Abzugsverbote

Rz. 9

Zum Teil schließen die Einzelsteuergesetze den Abzug von auf Gesetzesverstößen beruhenden Aufwendungen ausdrücklich aus. Diese Vorschriften gehen § 40 AO als Sonderregelungen vor.^[1]

Nach § 4 Abs. 5 Nr. 8 und § 9 Abs. 5 S. 1 EStG dürfen Geldbußen, Ordnungs- und Verwarnungsgelder grds. nicht als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden. Das Abzugsverbot für Geldbußen gilt allerdings nicht, soweit diese der Abschöpfung des durch den Gesetzesverstoß erlangten wirtschaftlichen Vorteils dienen und die darauf entfallenden Steuern vom Einkommen und Ertrag bei der Bemessung der Geldbuße nicht abgezogen worden sind.^[2] Die Regelung trägt dem Umstand Rechnung, dass mit dem verfassungsrechtlichen Prinzip der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit weder eine Regelung vereinbar ist, die dem Täter seinen Gewinn sowohl unter ordnungswidrigkeitsrechtlichen als auch unter steuerrechtlichen Gesichtspunkten voll belässt, noch eine Regelung, welche die vollständige Abschöpfung nach ordnungswidrigkeitsrechtlichen Grundsätzen mit einer zusätzlichen steuerrechtlichen Belastung verbindet.^[3] Der Abschöpfungsanteil muss ggf. geschätzt werden.^[4] Der zur Bemessung von Geldbußen für Kartellverstöße nach Art. 23 Abs. 3 EGV 1/2003 zu errechnende Grundbetrag enthält keinen Abschöpfungsteil.^[5] Auch die bloße Heranziehung des tatbezogenen Umsatzes zur Ermittlung der Höhe einer Kartellgeldbuße bewirkt keine Abschöpfung des unrechtmäßig erlangten wirtschaftlichen Vorteils.^[6] Nicht unter das Abzugsverbot des § 4 Nr. 8 EStG fällt die Übernahme von Geldbußen, die gegen Arbeitnehmer im Zusammenhang mit ihrer beruflichen Tätigkeit verhängt wurden, durch den Arbeitgeber. Dieser kann die entsprechenden Zahlungen deshalb als Betriebsausgaben abziehen. Die Auffassung, dass die Übernahme der Bußgelder wegen eines ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesses des Arbeitgebers nicht zu Arbeitslohn führt^[7], hat der BFH inzwischen aufgegeben.^[8]

Nach § 4 Abs. 5 Nr. 8a und § 9 Abs. 5 S. 1 EStG dürfen Zinsen auf hinterzogene Steuern nach § 235 AO nicht als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden. Dies gilt auch für Zinsen auf hinterzogene Zölle.^[9] Nach § 4 Abs. 5 Nr. 10 und § 9 Abs. 5 S. 1 EStG dürfen die Zuwendung von Vorteilen und damit zusammenhängende Aufwendungen nicht als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden, wenn die Zuwendung der Vorteile eine rechtswidrige Handlung darstellt, die den Tatbestand eines Strafgesetzes oder eines Gesetzes verwirklicht, das die Ahndung mit einer Geldbuße zulässt. Unter das Abzugsverbot fallen insbesondere gegen §§ 299 Abs. 2, 299b StGB oder § 334 StGB verstoßende Bestechungsgelder. Zu den damit zusammenhängenden Aufwendungen gehören z. B. die Kosten eines nachfolgenden Strafverfahrens sowie Aufwendungen, die aufgrund einer im Strafurteil ausgesprochenen Verfallsanordnung entstehen. Zur Vermeidung einer verfassungswidrigen Doppelbelastung gilt das Abzugsverbot nicht für verfallene Beträge, bei denen das Strafgericht die Ertragsteuerbelastung bei der Bemessung des Verfallsbetrags nicht mindernd berücksichtigt hat.^[10]

Nach § 12 Nr. 4 EStG dürfen in einem Strafverfahren festgesetzte Geldstrafen, sonstige Rechtsfolgen vermögensrechtlicher Art, bei denen der Strafcharakter überwiegt, und Leistungen zur Erfüllung von Auflagen oder Weisungen, soweit die Auflagen und Weisungen nicht lediglich der Wiedergutmachung des durch die Tat verursachten Schadens dienen, weder bei den einzelnen Einkunftsarten noch vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden. Eine gleichlautende Regelung trifft § 10 Nr. 3 KStG für den Abzug vom körperschaftsteuerpflichtigen Einkommen. Das Abzugsverbot gilt auch für ausländische Geldstrafen, es sei denn, dass deren Verhängung wesentlichen Grundsätzen der deutschen Rechtsordnung (ordre public) widerspricht.^[11] Verfallgelder nach § 73 StGB haben keinen Strafcharakter und fallen deshalb nicht unter das Abzugsverbot des § 12 Nr. 4 EStG.^[12]

[1] Drüen, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 40 AO Rz. 17; Schmieszek, in Gosch, AO/FGO, § 40 AO Rz. 12; Klein/Ratschow, AO, 15. Aufl. 2020, § 40 Rz. 10; Koenig/Koenig, AO 3. Aufl. 2014, § 40 Rz. 9.

[2] § 4 Abs. 5 Nr. 8 S. 4 EStG.

[3] BVerfG v. 23.1.1990, 1 BvL 4-7/87, BStBl II 1990, 483.

[4] BFH v. 24.3.2004, I B 203/03, BFH/NV 2004, 959.

[5] BFH v. 7.11.2013, IV R 4/12, BStBl II 2014, 306.

[6] BFH v. 22.5.2019, XI R 40/17, BStBl II 2019, 663.

[7] BFH v. 7.7.2004, VI R 29/00, BStBl II 2005, 367.

[8] BFH v. 14.11.2013, VI R 36/12, BStBl II 2014, 278; ablehnend Drüen, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 40 AO Rz. 17.

[9] Hessisches FG v. 24.6.2014, 4 K 1207/12, EFG 2014, 1461.

[10] BFH v. 14.5.2014, X R 23/12, BStBl II 2014, 684.

[11] BFH v. 31.7.1991, VIII R 89/96, BStBl II 1992, 85; Schmieszek, in Gosch, AO/FGO, § 40 AO Rz. 31.

[12] BFH v. 14.5.2014, X R 23/12, BStBl II 2014, 684 m. w. N.; Drüen, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 40 AO Rz. 18; Schmieszek, in Gosch, AO/FGO, § 40 AO Rz. 26.