Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 45 Gesamtrechtsnachfolge / 3.2.2 Einzelsteuern

Rz. 26

Bei der Einkommensteuer endet mit dem Tod des Erblassers dessen subjektive Steuerpflicht. Entsprechendes gilt bei der Körperschaftsteuer mit dem Untergang des Steuersubjekts. Da die ESt und die veranlagte KSt erst mit Ablauf des Veranlagungszeitraums entstehen^[1], ist die Steuer für den letzten Veranlagungszeitraum nach dem von dem Rechtsvorgänger bis zum Wegfall der subjektiven Steuerpflicht erzielten (zu versteuernden) Einkommen gegenüber dem Gesamtrechtsnachfolger festzusetzen.^[2] Einkünfte, die der Gesamtrechtsnachfolger in eigener Person aus der Fortsetzung der von dem Rechtsvorgänger ausgeübten Tätigkeit oder aus von ihm begründeten Rechtsverhältnissen erzielt, sind ihm unmittelbar zuzurechnen. Dies gilt auch dann, wenn über den Nachlass des Erblassers Nachlassverwaltung oder Testamentsvollstreckung angeordnet ist.^[3] Um die Abgrenzung der von dem Rechtsvorgänger und der von dem Gesamtrechtsnachfolger selbst erzielten Einkünfte zu gewährleisten, ist bei betrieblichen Einkünften auf den Zeitpunkt des Eintritts der Gesamtrechtsnachfolge eine Zwischenbilanz aufzustellen bzw. eine Einnahmen-Überschussrechnung zu erstellen.^[4]

Rz. 27

In der Person des Rechtsvorgängers gebildetes Betriebsvermögen verliert diese Eigenschaft nicht allein wegen des Eintritts der Gesamtrechtsnachfolge.^[5] Bei der Bewertung der erworbenen Wirtschaftsgüter ist der Rechtsnachfolger an die Werte des Rechtsvorgängers gebunden.^[6] Auch die Gewinnermittlungsart, Abschreibungsmethoden und die Ausübung von Wahlrechten kann er nur unter den allgemein geltenden Voraussetzungen ändern.^[7] Die Umstellung des Wirtschaftsjahres eines im Wege der Gesamtrechtsnachfolge auf die Erben übergegangenen Unternehmens auf einen vom Kalenderjahr abweichenden Zeitraum bedarf des Einvernehmens des FA.^[8] Für die notwendigen Korrekturen bei einem Wechsel der Gewinnermittlungsart sind die Verhältnisse während der Besitzzeit des Rechtsvorgängers maßgebend zu berücksichtigen.^[9] Auf die für die Gewährung der Reinvestitionsbegünstigung geltende Sechsjahresfrist des § 6b Abs. 4 Nr. 2 EStG ist die Besitzzeit des Rechtsvorgängers anzurechnen.^[10] Für die Berechnung der Veräußerungsfrist bei privaten Veräußerungsgeschäften i. S. des § 23 EStG ist der Zeitpunkt der Anschaffung durch den Rechtsvorgänger maßgeblich.^[11] Bei zur Einkunftserzielung verwendeten Wirtschaftsgütern des Privatvermögens bemessen sich die AfA nach den Verhältnissen des Rechtsvorgängers.^[12]

Rz. 28

Die für die Zuordnung zu den Einkünften aus freiberuflicher Tätigkeit i. S. d. § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG maßgebenden Eigenschaften des Rechtsvorgängers als Wissenschaftler, Künstler oder Angehöriger eines Katalogberufs gehen nicht auf den Rechtsnachfolger über. Die Beibehaltung der bisherigen Einkunftsart ist daher nur insoweit möglich, als der Rechtsnachfolger die dafür erforderlichen Voraussetzungen in seiner eigenen Person erfüllt.^[13] Anders verhält es sich bei nachträglichen Einkünften i. S. d. § 24 Nr. 2 EStG, die dem Rechtsnachfolger aus der von dem Rechtsvorgänger ausgeübten Tätigkeit zufließen. Diese sind stets der von dem Rechtsvorgänger verwirklichten Einkunftsart zuzurechnen.^[14] Der Erbe kann ihm gem. § 1586b BGB obliegende Unterhaltsleistungen an den geschiedenen Ehegatten des Erblassers nicht nach § 10 Abs. 1 Nr. 1 EStG als Sonderausgaben abziehen. Das sog. "Realsplitting" soll der speziellen wirtschaftlichen Lage geschiedener bzw. dauernd getrennt lebender Ehegatten Rechnung tragen und kann daher nur von demjenigen in Anspruch genommen, der selbst von dem mit der Auflösung der Ehe verbundenen tiefgreifenden Wechsel der gesamten Lebensverhältnisse betroffen ist.^[15] Demgegenüber sind Zahlungen auf offene Kirchensteuern des Erblassers durch den Erben bei diesem im Jahr der Zahlung als Sonderausgabe abziehbar. Im Gegenzug wären auch Erstattungen überzahlter Kirchensteuer des Erblassers auf eigene Zahlungen des Erben anzurechnen und würden dessen Sonderausgabenabzug schmälern.^[16]

Rz. 29 einstweilen frei

Rz. 30

Einen vom Erblasser nicht ausgenutzten Verlustabzug nach § 10d EStG kann der Erbe nicht bei seiner eigenen Veranlagung zur ESt geltend machen. § 10d EStG ermöglicht unter den dort bezeichneten Voraussetzungen eine interperiodische Verrechnung von Verlusten, die im VZ ihrer Entstehung nicht ausgeglichen werden konnten und trägt damit zur Milderung der Härten bei, die sich durch die Anwendung des dem EStG zugrunde liegenden Abschnittsprinzips ergeben. Demgegenüber würde die Übertragung der beim Erblasser nicht aufgezehrten Verlustvorträge auf den Erben zu einer interpersonellen Verlustverrechnung führen, die mit dem Wesen der ESt als Personensteuer unvereinbar wäre.^[17] Auch ein Sonderausgabenabzug des von dem Erblasser nicht verbrauchten Teils einer Großspende durch den Erben^[18] ist ausgeschlossen, weil die dem Spendenabzug zugrunde liegende Zuwendungsentscheidung des Erblassers ein höchstpersönlicher Umstand ist.^[19]

Für den Fall der Verschmelzung schließen § 4 Abs. 2 S. 2 und § 12 ...