Schwarz/Pahlke/Keß, FGO § 44 Außergerichtlicher Rechtsbehelf / 3.4.1.2 Grund des Erfolglosbleibens

Rz. 28

Der sachliche Inhalt der Einspruchsentscheidung ist insoweit unerheblich.^[1] Das Vorverfahren ist nicht nur abgeschlossen, wenn der Regelungsinhalt des angefochtenen Verwaltungsakts in der Einspruchsentscheidung bestätigt wird, sondern auch, wenn den Einwendungen des Einspruchsführers gegen den angefochtenen Verwaltungsakt inhaltlich vollen Umfangs entsprochen und in der Einspruchsentscheidung der Regelungsinhalt dementsprechend modifiziert worden ist.^[2] Allein durch die Existenz der Einspruchsentscheidung ist der Klageweg eröffnet. Der Kläger kann ggf. weitere Einwendungen erheben, auch wenn sie nicht im Einspruchsverfahren geltend gemacht worden sind. Die Zulässigkeit der Klage richtet sich insoweit nur danach, ob nach § 40 Abs. 2 FGO die Klagebefugnis gegeben ist.

Rz. 29

Auch eine inhaltlich unvollständige Einspruchsentscheidung, die einzelne Punkte des Begehrens des Einspruchsführers unberücksichtigt lässt, kann die Zulässigkeitsvoraussetzung des erfolglos durchgeführten Vorverfahrens nach § 44 Abs. 1 FGO erfüllen.^[3] Eine unvollständige Einspruchsentscheidung liegt aber nicht vor, wenn das Begehren des Einspruchsführers ein der Art nach anderes gesondertes Verfahren betrifft, z. B. wenn sich die Klage auf eine gesonderte Verlustfeststellung, die Einspruchsentscheidung aber auf den Einkommensteuerbescheid bezieht.^[4]

Rz. 30

§ 44 Abs. 1 FGO erfordert nicht, dass die Erfolglosigkeit des Einspruchs durch eine Einspruchsentscheidung in der Sache dokumentiert wird.^[5] Deshalb ist der Klageweg auch eröffnet, wenn der Einspruch nach § 358 S. 2 AO durch die Einspruchsentscheidung als unzulässig verworfen wird.^[6] Die Zulässigkeit des Einspruchs ist nicht Zulässigkeitsvoraussetzung der Klage, sondern diese wird allein durch die FGO bestimmt. Deren Zulässigkeit hängt nicht von der Behandlung des Einspruchs durch die Finanzbehörde ab.^[7]

Rz. 31

Die Zulässigkeitsvoraussetzungen für das Einspruchsverfahren sind auch vom FG und vom BFH zu beachten, da ein Verwaltungsakt in dem Zeitpunkt bestandskräftig wird, in dem er nicht mehr mit einem zulässigen Einspruch angefochten werden kann. Der Eintritt der Bestandskraft steht nicht in der Dispositionsbefugnis der Behörden oder Gerichte; diese haben die Bestandskraft von Amts wegen in jedem Stadium des Verfahrens zu beachten. Es handelt sich um eine materiell-rechtliche Vorfrage des Klageverfahrens. Der Regelungsinhalt des bestandskräftigen Verwaltungsakts bewirkt eine Bindung für die Sachentscheidung. Eine formell ordnungsmäßig erhobene Klage gegen einen bestandskräftigen Verwaltungsakt ist zulässig, aber unbegründet, da auch für das Gericht der bestandskräftige Regelungsinhalt verbindlich ist.^[8]

[1] BFH v. 17.12.2008, IV R 77/06, BStBl II 2009, 791; so im Ergebnis auch Steinhauff, in HHSp, AO/FGO, § 44 FGO Rz. 195; Bartone, in Kühn/v. Wedelstädt, AO/FGO, 20. Aufl. 2011, § 44 FGO Rz. 5; v. Groll, in Gräber, FGO, 7. Aufl. 2010, § 44 FGO Rz. 13; Seer, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 44 FGO Rz. 5.

[2] Seer, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 44 FGO Rz. 6.

[3] BFH v. 27.9.2001, X R 134/98, BStBl II 2002, 176 m. w. N.; BFH v. 18.6.2003, I B 172/02, BFH/NV 2004, 491; BFH v. 19.5.2004, III R 36/02, BFH/NV 2004, 1655; BFH v. 17.8.2005, IX R 35/04, HFR 2006, 575; BFH v. 10.5.2007, III R 67/06, BFH/NV 2007, 2063.

[4] BFH v. 17.8.2005, IX R 35/04, HFR 2006, 575; BFH v. 19.5.2004, III R 36/02, BFH/NV 2004, 1655.

[5] BFH v. 26.9.2000, VII B 104/00, BFH/NV 2001, 459.

[6] Steinhauff, in HHSp, AO/FGO, § 44 FGO Rz. 195.

[7] BFH v. 22.1.1992, I R 20/91, BFH/NV 1992, 678; BFH v. 4.12.1991, I R 163/90, BStBl II 1993, 362.

[8] BFH v. 11.10.1977, VII R 73/74, BStBl II 1978, 154 unter Abkehr von BFH v. 14.4.1970, VII R 69/68, BStBl II 1970, 48; BFH v. 24.7.1984, VII R 122/80, BStBl II 1984, 791; BFH v. 22.1.1992, I R 20/91, BFH/NV 1992, 678; BFH v. 1.4.1992, VII S 15/92, BFH/NV 1993, 173; FG Hamburg v. 4.6.2002, III 16/02, EFG 2002, 1394.