Schwarz/Pahlke/Keß, FGO § 48 Klagebefugnis

1 Grundlagen

1.1 Rechtsschutzeinschränkung

Rz. 1

Nach Art. 19 Abs. 4 GG i. V. m. § 40 Abs. 2 FGO besteht im finanzgerichtlichen Verfahren eine Klagebefugnis stets und nur für denjenigen, der eine Verletzung seiner Rechte geltend machen kann. Nur der unmittelbar selbst Betroffene ist klagebefugt^[1]. Diese allgemeine Klagebefugnis wird durch § 48 FGO, inhaltsgleich mit § 352 AO, persönlich eingeschränkt (§ 40 FGO Rz. 34).

Rz. 2

Grundlage hierbei ist, dass nach § 179 AO in Steuergesetzen und insbesondere in den in § 180 AO genannten Fällen bestimmte Besteuerungsgrundlagen, d. h. i. S. v. § 199 Abs. 1 AO die tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse, die für die Steuerpflicht und die Bemessung der Steuer maßgebend sind, durch einen selbstständigen Verwaltungsakt^[2], einen Feststellungsbescheid, abweichend von § 157 Abs. 2 AO, gesondert festgestellt werden. Die gesonderte Feststellung erfolgt einheitlich, wenn der Gegenstand der Feststellung mehreren Steuerrechtssubjekten i. S. v. § 33 AO zuzurechnen ist. Diese sind Feststellungsbeteiligte nach § 183 Abs. 1 AO, da sie am Feststellungsgegenstand (Rz. 6) als Gesellschafter, Gemeinschafter oder sonst Mitberechtigte beteiligt sind.

Der Feststellungsbescheid hat entsprechend seinem Regelungsinhalt Bindungswirkung für die Feststellungsbeteiligten. Nur diese werden durch den Feststellungsbescheid in ihrer Rechtsstellung berührt, sodass grundsätzlich auch nur ihnen Rechtsschutz zu gewähren ist (Rz. 1). Bei einheitlichen und gesonderten Feststellungsbescheiden steht deshalb grundsätzlich (Rz. 1) jedem Feststellungsbeteiligten die Klagebefugnis gegen den Feststellungsbescheid zu^[3], wie dies auch in § 48 Abs. 1 Nr. 2 FGO zum Ausdruck kommt (Rz. 28).

Rz. 2a

§ 48 FGO schränkt bei einheitlichen und gesonderten Feststellungsbescheiden (Rz. 2, 6) die Klagebefugnis der Feststellungsbeteiligten (Rz. 2) ein, wenn sie sich hinsichtlich des Gegenstands der Feststellung (Rz. 6) zivilrechtlich in einer Personenvereinigung so zusammengeschlossen haben, dass für die Verwaltung oder Geschäftsführung ein oder mehrere vertretungsberechtigte Geschäftsführer bestellt oder kraft Gesetzes vorhanden sind, die die rechtlichen Interessen der Gesamtheit der Feststellungsbeteiligten wahrzunehmen haben. Die Rechtsform dieser Personenvereinigung (§ 57 FGO Rz. 29) ist unerheblich.

Diese freiwillige zivilrechtliche Selbstbeschränkung der Feststellungsbeteiligten hinsichtlich der Geschäftsführung der Personenvereinigung hat für den steuerlichen Rechtsschutz zur Folge, dass nicht vertretungsberechtigte Feststellungsbeteiligte auch nicht befugt sind, die steuerlichen Rechte der Gesamtheit der Feststellungsbeteiligten im Verfahren geltend zu machen. Diese werden für die Gesamtheit der Feststellungsbeteiligten vielmehr im Wege einer "gesetzlichen Prozessstandschaft" (Rz. 9) durch die Personenvereinigung, handelnd durch den vertretungsberechtigten Geschäftsführer (Rz. 9), wahrgenommen.

Die Personenvereinigung erlangt dadurch ihre Steuerrechts- und Beteiligungsfähigkeit (§ 57 FGO Rz. 16), die der nicht vertretungsberechtigte Feststellungsbeteiligte insoweit verliert (Rz. 8).

Rz. 3

Diese Einschränkung des Rechtsschutzes kann allerdings nur dann gelten, wenn ihre gedankliche Grundlage, die freiwillige Vertreterbestellung (Rz. 2a), noch vorliegt, der Zusammenschluss der Feststellungsbeteiligten zur Personenvereinigung noch rechtlich existent ist (Rz. 13) und der Feststellungsbeteiligte der Personenvereinigung noch angehört (Rz. 37).

Die Einschränkung des Rechtsschutzes kann zudem nicht gelten, wenn die Beteiligung des Feststellungsbeteiligten als solche (Rz. 35) streitig ist, also nicht, wenn dem Feststellungsbeteiligten in einem negativen Feststellungsbescheid (Rz. 6) die Rechtsstellung abgesprochen wird (Rz. 35).

Die Regelung des § 48 FGO greift ebenfalls nicht ein, wenn ausschließlich persön­liche Fragen des Feststellungsbeteiligten streitig sind (Rz. 37).

Rz. 4

Diese Einschränkung des Rechtsschutzes durch § 48 FGO bzw. § 352 AO verstößt nicht gegen Art. 19 Abs. 4 GG^[4].

[1] § 40 FGO Rz. 30a; BFH v. 27.7.1983, II R 21/83, BStBl II 1988, 645; BFH v. 23.7.1997, X R 143/94, BFH/NV 1998, 160; BFH v. 31.1.2005, VII R 33/04, BFH/NV 2005, 819.

[2] Frotscher, in Schwarz, AO, § 179 AO Rz. 1

[3] BFH v. 25.4.2006, VIII R 52/04, BStBl II 2006, 847; BFH v. 12.4.2007, IV B 69/05, BFH/NV 2007, 1923.

[4] Rz. 1; BFH v. 8.10.1957, I 32/57 U, BStBl III 1957, 436; BFH v. 7.2.1975, III R 41/75, BStBl II 1975, 495 m. w. N.; vgl. auch BFH v. 26.10.1989, IV R 23/89, BStBl II 1990, 333; BFH v. 19.6.1990, VIII B 3/89, BStBl II 1990, 1068.

1.2 Anwendungsbereich

Rz. 5

Die Einschränkung des Rechtsschutzes durch § 48 Abs. 1 Nr. 1 FGO gilt nicht nur für das Klageverfahren in der Hauptsache^[1], sondern auch im Antragsverfahren auf vorläufigen Rechtsschutz durch Aussetzung der Vollziehung und einstweilige Anordnung^[2].

[1] FG München v. 7.3.2011, 7 K 2670/09, Haufe-Index 2678256 für die Nichtigkeitsklage.

[2] § 69 FGO Rz. 59; § 114 FGO Rz. 20; s. z. B. BFH v. 11.1.2001, VIII B 83/00, BFH/NV 2001, 578.

1.3 Gegenstand der Verfahren

Rz. 6

Gegenstand d...