Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 1 Steuerbare Umsätze / 2.6.2 Zuschüsse als zusätzliches Entgelt eines Dritten für eine Leistung an den Leistungsempfänger

Rz. 120

Eine Zahlung eines Dritten liegt vor, wenn eine Person die Zahlung ausführt, die nicht unmittelbar oder mittelbar Beteiligte an einem Leistungsaustauschprozess ist. Die Zahlung des Dritten kann die alleinige Gegenleistung für eine, einem anderen gegenüber ausgeführte Leistung sein, sie kann aber auch in einer Preisauffüllung (Preissubvention) für die einem anderen gegenüber ausgeführte Leistung sein. Während im ersten Fall die Zahlung des Dritten die Steuerbarkeit des Umsatzes des Zahlungsempfängers nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG erst begründet, hat die Auffüllung des Entgelts keinen Einfluss auf die Steuerbarkeit, sondern wirkt sich nur bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage nach § 10 UStG aus. Unter diesen Umständen ist der von der Rechtsprechung geforderte unmittelbare wirtschaftliche Zusammenhang zwischen der Aufwendung des Zuschussgebers (Dritter) und einer Gattung von Leistungen des Unternehmers an den (die) Leistungsempfänger vorhanden.

Rz. 121

Die Zahlung eines Dritten, an den der Unternehmer keine Leistung ausführt, ist Entgelt für die Leistung an den Leistungsempfänger, wenn er rechtlich und tatsächlich an die Ausführung dieser Leistung gebunden ist, in diesem Fall liegt ein Leistungsaustausch vor. Wirtschaftlich füllt der Zuschuss den Preis für die Leistung an den Leistungsempfänger auf oder stellt gerade die erwartete Gegenleistung dar. So ist die sog. "Dezemberhilfe" bei der Lieferung von Gas^[1] für den Gasversorger ein Entgelt von dritter Seite.^[2] Die in Erwartung einer Zahlung durch einen anderen als den Leistungsempfänger ausgeführte Leistung muss wenigstens nach ihrer allgemeinen Art und in einem allgemeinen sachlichen und zeitlichen Umfang bestimmbar sein.^[3] Dann schließt die Erwartung des Unternehmers, für die Leistung eine Gegenleistung zu erhalten, auch den Zuschuss des Zuschussgebers ein. Die Erwartung beruht meist auf einem Rechtsanspruch (durch Gesetz oder Verwaltungsvorschrift), den er oder der Leistungsempfänger hat, in dessen Interesse der Zuschuss an den leistenden Unternehmer (durch abgekürzten Zahlungsweg) gezahlt wird.^[4]

Rz. 122

Gerade bei Zahlungen der öffentlichen Hand ist diese Abgrenzung von entscheidender Bedeutung, da allgemeine, wirtschaftliche Interessen mit individuellen Interessen – zumindest eines der Beteiligten – verknüpft sind. Der EuGH hat in seiner Rechtsprechung^[5] insbesondere darauf abgestellt, ob die von dem Zuschussberechtigten ausgeführte Tätigkeit eine Dienstleistung oder Lieferung darstellt. Bei der Aufgabe der Milcherzeugung gegen Vergütung sah der EuGH keine solche Dienstleistung (Leistungsaustausch), sodass die dafür gezahlte Vergütung keinen Leistungsaustausch begründete und damit nicht in eine Besteuerungsgrundlage einzubeziehen war. Auch der BFH^[6] hat festgestellt, dass eine entgeltliche Leistung immer einen identifizierbaren Leistungsempfänger^[7] voraussetzt, der einen Vorteil erhält, der einen Kostenfaktor in seiner Tätigkeit bilden könnte und damit zu einem Verbrauch i. S. d. gemeinsamen Mehrwertsteuerrechts führt. Dass eine Zahlung alleine im öffentlichen oder allgemeinen Interesse gezahlt wird, steht einer Steuerbarkeit nicht entgegen.

Rz. 123

Von besonderer Bedeutung ist in diesem Zusammenhang die Auslegung des Art. 73 MwStSystRL.^[8] Danach gehört zur Besteuerungsgrundlage die "unmittelbar mit dem Preis zusammenhängende Subvention", eine Formulierung, die bei der Änderung des § 10 Abs. 1 S. 2 UStG zum 1.1.2019 so auch direkt in das deutsche Gesetz mit aufgenommen worden ist . Der EuGH^[9] hat dazu festgestellt, dass Subventionen sich praktisch immer auf den Preis der von der subventionierten Einrichtung gelieferten Gegenstände oder erbrachten Dienstleistungen auswirken. Soweit diese Einrichtung nämlich bestimmte Gegenstände liefert oder bestimmte Dienstleistungen erbringt, wird sie dies zu Preisen tun können, die ihr nicht möglich wären, wenn sie ihre Kosten weitergeben und zugleich Gewinne erzielen müsste. Die Möglichkeit allein, dass eine Subvention sich auf die Preise der von der subventionierten Einrichtung gelieferten Gegenstände oder erbrachten Dienstleistungen auswirkt, macht jedoch diese Subvention nicht schon steuerbar. Für einen unmittelbaren Zusammenhang der Subvention mit dem Preis dieser Umsätze ist darüber hinaus erforderlich, dass die Subvention an die subventionierte Einrichtung gerade für die Lieferung eines bestimmten Gegenstands oder die Erbringung einer bestimmten Dienstleistung gezahlt wird. Nur in diesem Fall kann die Subvention als Gegenleistung der Lieferung eines Gegenstands oder der Erbringung einer Dienstleistung angesehen werden. Um feststellen zu können, ob die Subvention eine solche Gegenleistung darstellt, muss der Preis des Gegenstands oder der Dienstleistung in seinen Grundzügen spätestens zum Zeitpunkt des Eintritts des Tatbestands festliegen. Auch muss mit der Verpflichtung der Subventionsstelle zur Subventionszahlung das Recht des Begünstigten auf Auszahlung der Subvention einhergehen, wenn er einen s...