Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 12 Abs. 2 Nr. 14 [E-Boo ... / 5.1.1 Allgemeine Grundsätze

Rz. 29

Auf Umsätze mit den nach § 12 Abs. 2 Nr. 14 UStG begünstigten elektronischen Erzeugnissen ist ab dem 18.12.2019 der ermäßigte Steuersatz anzuwenden. Unternehmer, die die ab diesem Zeitpunkt begünstigten elektronischen Erzeugnisse anbieten, hatten kaum Vorlaufzeit für die Umstellung vom allgemeinen auf den ermäßigten Steuersatz (Rz. 1). Es ist deshalb nicht auszuschließen, dass einige Unternehmer ihren Kunden für ab dem 18.12.2019 ausgeführte begünstigte sonstige Leistungen unzutreffend Rechnungen mit dem allgemeinen Steuersatz von 19 % erteilt haben anstatt zutreffend mit dem ermäßigten Steuersatz von 7 % bzw. im zweiten Halbjahr 2020 mit dem allgemeinen Steuersatz von 16 % anstatt zutreffend mit dem ermäßigten Steuersatz von 5 % (zur Steuersatzabsenkung im zweiten Halbjahr 2020 siehe § 12 UStG Rz. 30ff). Wenn die Voraussetzungen des § 12 Abs. 2 Nr. 14 UStG erfüllt sind, hat der leistende Unternehmer zwingend den ermäßigten Steuersatz auf den begünstigten Umsatz anzuwenden. Er hat kein Wahlrecht, diesen Umsatz – auch wenn er an voll zum Vorsteuerabzug berechtigte Unternehmer für deren Unternehmen ausgeführt wird – weiterhin dem allgemeinen Steuersatz zu unterwerfen. Ein Verzicht auf die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes – Option zum allgemeinen Steuersatz – ist im UStG nämlich nicht vorgesehen (§ 12 Abs. 2 UStG Rz. 27).

Rz. 30

Unternehmer, die für eine von ihnen ab dem 18.12.2019 ausgeführte begünstigte elektronische sonstige Leistung fälschlicherweise – gleichgültig, ob irrtümlich oder bewusst – den allgemeinen Steuersatz in Rechnung gestellt haben, schulden neben dem Umsatz zum ermäßigten Steuersatz auch den zu hoch ausgewiesenen Steuerbetrag nach § 14c Abs. 1 UStG.^[1] Es besteht allerdings die Möglichkeit, die Rechnung mit der zu hoch ausgewiesenen USt zu berichtigen (§ 12 UStG Rz. 84). Ein unternehmerischer Leistungsempfänger darf – solange ihm keine berichtigte Rechnung erteilt wurde – nur die für den Umsatz geschuldete USt (zum ermäßigten Steuersatz) als Vorsteuer abziehen, nicht etwa die in der Rechnung zu hoch ausgewiesene USt zum allgemeinen Steuersatz (§ 12 UStG Rz. 83).

Rz. 31

Die Einführung der Steuerermäßigung hat bei Abonnements für nunmehr begünstigte elektronische Verlagserzeugnisse zur Folge, dass Rechnungen hinsichtlich der darin ausgewiesenen USt in den Fällen zu berichtigen sind, in denen bei Erteilung der Vorausrechnung noch der allgemeine USt-Satz galt, bei Ausführung der sonstigen Leistung aber bereits der ermäßigte USt-Satz. Abo-Verträge über Onlinezugänge sind regelmäßig als Dauerleistungen zu beurteilen, so dass die Leistung erst am Ende des Leistungszeitraums als erbracht gilt. Liegt dieser Zeitpunkt für eine Leistung oder Teilleistung nach dem 17.12.2019, kommt der ermäßigte Steuersatz auch für den zurückliegenden Zeitraum zur Anwendung.^[2]

Verzichten die leistenden Unternehmer (Verlage usw.) in diesen Fällen auf die Berichtigung von Rechnungen mit der unzutreffend zum allgemeinen Steuersatz ausgewiesenen USt, schulden sie die zu hoch ausgewiesene USt nach § 14c Abs. 1 UStG. Der Leistungsempfänger darf in diesen Fällen die zu hoch ausgewiesene USt nicht als Vorsteuer abziehen (Rz. 30).

Rz. 32

Die vorstehenden allgemeinen Grundsätze (Rz. 29 – 31) gelten zwingend allerdings nur für solche Umsätze von elektronischen Erzeugnissen, die nach dem 31.12.2021 ausgeführt werden. Für Umsätze von elektronischen Produkten i. S. d. § 12 Abs. 2 Nr. 14 UStG in der Zeit vom 18.12.2019 bis 31.12.2021 hat die Verwaltung eine großzügige Übergangs- bzw. Nichtbeanstandungsregelung getroffen (Rz. 33ff.).

[1] Abschn. 14c.1 Abs. 1 UStAE.

[2] Sterzinger, UR 2020, 1, 17.