Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 18f Sicherheitsleistung / 3.3 Form und Art der Sicherheitsleistung

Rz. 24

Das USt-Voranmeldungsverfahren ist ein Massenverfahren, in dem es aus systematischen Gründen wegen des für Unternehmer regelmäßig bestehenden Rechts auf den Abzug der von ihnen bezahlten Umsatzsteuer (Vorsteuer) nach § 15 Abs. 1 UStG bei gewissen Fallkonstellationen zwangsläufig zu "Vorsteuerüberhängen" kommt. Das ist insbesondere bei größeren Investitionen – etwa in der Gründungsphase eines Unternehmens – oder bei Exportsachverhalten der Fall. So existieren ganze Wirtschaftszweige, deren Tätigkeit immer umsatzsteuerliche Guthaben zur Folge hat, so wie es z. B. bei einem exportorientierten Handel mit neuen Kfz vorkommen kann. Ein derartiger Unternehmer hat zumeist hohe steuerpflichtige Eingangsleistungen und dementsprechende Vorsteuern, denen aber nur geringe steuerpflichtige Ausgangsumsätze entgegenstehen; das Entstehen von (auszuzahlenden) Vorsteuerguthaben ist bei solchen Sachverhalten sozusagen systemimmanent. Genau dieses System wird dann aber auch gezielt von Umsatzsteuerbetrügern ausgenutzt und in diesem Spannungsverhältnis muss die Finanzverwaltung dann schnell und richtig entscheiden, ob Guthaben ausbezahlt werden.

Rz. 25

Allgemein hat die Finanzbehörde die eingehenden USt-Voranmeldungen – gerade bei Erstattungsfällen – umgehend zu bearbeiten. Will sie Ermittlungen vornehmen, verzögert sich die Erstattung zumeist bis zu deren Abschluss, denn eine vorherige Erstattung kann bei Zahlungsunfähigkeit des Unternehmers zu einem unwiderruflichen Steuerausfall führen. Insbesondere bei größeren Beträgen drängen die Unternehmer aber – aus durchaus nachvollziehbaren Gründen^[1] – auf eine sofortige Erstattung; dies führt regelmäßig zu Konflikten zwischen Finanzbehörde und Unternehmer. Ein Ausweg daraus kann die Erstattung gegen eine Sicherheitsleistung sein, sofern sich der Sachverhalt nicht durch eine unmittelbare USt-Sonderprüfung oder eine USt-Nachschau aufklären lässt.^[2] Will der Unternehmer einen geltend gemachten Vorsteuerüberschuss erstattet haben, bevor der Sachverhalt eindeutig geklärt ist, kann die Finanzbehörde zur Absicherung der Erstattung eine Sicherheitsleistung fordern. Der Finanzbehörde steht dann zur Prüfung des Falles mehr Zeit zur Verfügung und der Unternehmer erhält die Auszahlung.

Rz. 26

Die Sicherheitsleistung des Unternehmers hat also einen doppelten Zweck. Sie soll auf der einen Seite die Finanzbehörde in den Fällen, in denen die Vorsteuerabzugsberechtigung zweifelhaft ist, absichern, dass es einmal erstattete Steuerbeträge, die sich später als unbegründet erweisen, durch Inanspruchnahme der Sicherheit wieder zurückerhalten kann. Da aber die dahingehenden Ermittlungen der Finanzbehörde, ob die geltend gemachten Vorsteuern begründet sind, eine gewisse Zeit in Anspruch nehmen können, kann andererseits die ausstehende Erstattung zu Liquiditätsschwierigkeiten bei dem Unternehmer führen. Mit Rücksicht auf diese Liquiditätsprobleme kann – ohne nähere Prüfung – der Vorsteueranspruch gegen Sicherheitsleistung zunächst akzeptiert und der Erstattungsbetrag ausgezahlt werden. Das klingt nach einer guten Lösung für alle Beteiligten, ihr Nachteil besteht aber darin, dass der Unternehmer die (i. d. R. kostenpflichtige) Sicherheitsleistung erstmal von einem Dritten erhalten und an die Finanzbehörde weitergeben muss.

Rz. 27

Das Gesetz definiert nicht, in welcher Form eine Sicherheitsleistung im Einzelfall zu erbringen ist. Dies steht zum einen im Belieben des Unternehmers und ist zum anderen abhängig von der Akzeptanz durch die Finanzbehörde (Rz. 37ff.). Grundsätzlich richten sich die Einzelheiten der Sicherheitsleistung nach den §§ 241ff. AO. Gemäß § 241 Abs. 1 AO kann eine Sicherheitsleistung wie folgt erbracht werden:

1. durch Hinterlegung von im Geltungsbereich dieses Gesetzes umlaufenden Zahlungsmitteln bei der zuständigen Finanzbehörde,
2. durch Verpfändung der in § 241 Abs. 2 AO genannten Wertpapiere, die von dem zur Sicherheitsleistung Verpflichteten der Deutschen Bundesbank oder einem Kreditinstitut zur Verwahrung anvertraut worden sind, das zum Depotgeschäft zugelassen ist, wenn dem Pfandrecht keine anderen Rechte vorgehen,
3. durch eine mit der Übergabe des Sparbuchs verbundene Verpfändung von Spareinlagen bei einem Kreditinstitut, das im Geltungsbereich dieses Gesetzes zum Einlagengeschäft zugelassen ist, wenn dem Pfandrecht keine anderen Rechte vorgehen,
4. durch Verpfändung von Forderungen, die in einem Schuldbuch des Bundes, eines Sondervermögens des Bundes oder eines Landes eingetragen sind, wenn dem Pfandrecht keine anderen Rechte vorgehen,

5. durch Bestellung von

   1. erstrangigen Hypotheken, Grund- oder Rentenschulden an Grundstücken oder Erbbaurechten, die im Geltungsbereich dieses Gesetzes belegen sind,
   2. erstrangigen Schiffshypotheken an Schiffen, Schiffsbauwerken oder Schwimmdocks, die in einem im Geltungsbereich dieses Gesetzes geführten Schiffsregister oder Schiffsbauregister eingetragen sind,
6. durch Verpfändung von Forderungen, für die eine erstrangige Verkehrshypothek an einem im Geltungsbereich d...