Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 21 Besondere Vorschrift ... / 11.2 Berichtigung fehlerhafter EUSt-Bescheide

Rz. 349

Nach Art. 117 und Art. 119 UZK sind fehlerhafte Bescheide zu korrigieren, auch EUSt-Bescheide (§ 21 Abs. 2 UStG). Eine entsprechende nationale Regelung ist in § 172 Abs. 1 Nr. 1 AO enthalten, der durch das Unionsrecht für Einfuhrabgaben i. S. v. Art. 5 Nr. 20 UZK verdrängt worden ist. In Erlass- und Erstattungsfällen ist nach dem Unionszollrecht eine Korrektur – auch von Amts wegen – ohne Einschränkungen vorzunehmen. Das bedeutet, dass Tatsachen oder Beweismittel, die nachträglich bekannt werden und zu einer niedrigeren Abgabe führen, auch dann zu berücksichtigen sind, wenn den Steuerpflichtigen ein grobes Verschulden daran trifft, dass die Tatsachen oder Beweismittel erst nachträglich bekannt werden (anders § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO). Auch Bescheide, die aufgrund einer Außenprüfung ergangen sind, müssen geändert werden (anders § 173 Abs. 2 AO). Andererseits ist der Zollanmelder an seine Anmeldung gebunden und kann diese nur in ganz begrenztem Umfang nachträglich ändern (Art. 173 und Art. 174 UZK); dies betrifft auch die nachträgliche Vorlage von Bescheinigungen, die zur Abgabenfreiheit oder -vergünstigung führen.

Rz. 350

Grundsätzlich sind fehlerhafte Zollbescheide auch zuungunsten des Abgabenpflichtigen zu ändern Bei der ursprünglichen zu niedrigen Abgabenfestsetzung bleibt es jedoch, indem der Unterschiedsbetrag zur zutreffenden Abgabenhöhe nach Art. 119 Abs. 1 UZK erlassen bzw. erstattet werden kann außer in den Fällen der irrtümlichen Gewährung eines ermäßigten Zollsatzes oder einer Zollfreiheit (Art. 119 Abs. 2 UZK) und einer irrtümlichen Präferenzgewährung (Art. 119 Abs. 3 UZK), wenn

• der ursprünglich mitgeteilte zu niedrige Zollschuld auf einem Irrtum der zuständigen Zollbehörden beruht,
• sofern dieser Irrtum vom Zollschuldner vernünftigerweise nicht erkannt werden konnte und
• dieser gutgläubig gehandelt hat.

Rz. 351

Von der Korrekturmöglichkeit fehlerhafter Abgabenbescheide zu unterscheiden ist die Frage, wie lange derartige Bescheide geändert werden dürfen. Ebenso wie nach der AO-Regelung ist eine Änderung oder Aufhebung von Abgabenbescheiden nur ­innerhalb der Festsetzungsfrist zulässig (Art. 103 Abs. 1 UZK). Nach dieser Vorschrift kann eine Abgabenberichtigung jederzeit innerhalb von 3 Jahren nach Entstehung der Abgabenschuld erfolgen. Die Möglichkeit der Unterbrechung oder Hemmung dieser Frist kennt das Unionszollrecht nur für die Dauer des Rechtsbehelfs (Art. 44 UZK), bis Ablauf der Frist zur Stellungnahme (Art. 22 Abs. 6 UZK) und bis zu einer Entscheidung über Erlass oder Erstattung (Art. 116 Abs. 7 UZK) wird die Festsetzungsfrist ausgesetzt (Art. 103 Abs. 3 und 4 UZK).

Rz. 352

Eine Verlängerung der Verjährungsfrist ist nur für den Fall vorgesehen, dass die Abgabenschuld aufgrund einer Handlung entstanden ist, die zu dem Zeitpunkt ihres Begehens strafbar war (Art. 103 Abs. 2 UZK). Das bedeutet, dass nur in Fällen, in denen eine Steuer hinterzogen worden ist, eine Verlängerung der Festsetzungsfrist (auf zehn Jahre) eintritt, nicht aber in Fällen der leichtfertigen Steuerverkürzung, die eine Steuerordnungswidrigkeit darstellt.^[1]  Nach § 169 Abs. 2 S. 3 AO, der auch für das Zollrecht gilt^[2], gilt die Verlängerung der Festsetzungsfrist für sämtliche Abgabenschuldner, wenn es sich um hinterzogene Abgaben handelt, unabhängig davon, ob der Schuldner selbst Hinterzieher ist. Dieser hat aber die Möglichkeit der Exkulpation, wenn er nachweist, dass er durch die Tat keinen Vermögensvorteil erlangt hat und die im Verkehr erforderlichen Vorkehrungen zur Verhinderung von Steuerverkürzungen getroffen hat.^[3]

Rz. 353

Bei Unternehmern, die hinsichtlich der für ihr Unternehmen eingeführten Waren zum vollen Vorsteuerabzug berechtigt sind, wirkt sich die nachträgliche Erhöhung oder Herabsetzung der EUSt i. d. R. wirtschaftlich nicht aus, weil sie auch eine nacherhobene Steuer nach § 15 Abs. 1 Nr. 2 UStG als Vorsteuer abziehen könnten bzw. bei Erstattung gem. § 17 Abs. 3 UStG den Vorsteuerabzug entsprechend berichtigen müssten. In solchen Fällen werden daher Bescheide über EUSt von Amts wegen nicht geändert.

Rz. 354

Dagegen fordert die Zollverwaltung EUSt nach, wenn anstelle des vollen Steuersatzes der ermäßigte Steuersatz angewendet worden ist oder eine Ware, die nicht EUSt-frei ist, unversteuert in den freien Verkehr übergegangen ist oder die EUSt hinter­zogen worden ist (DV EUSt Abs. 51).

[1] EuGH v. 27.11.1991, .C-274/90, EuGHE 1991, 5569.

[2] BFH v. 20.7.1999, VII R 85/98, BFH/NV 1999, 1713.

[3] FG München v. 26.7.2000, 3 K 4322/99, ZfZ 2001, 276.