Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 22c Ausstellung von Rec ... / 2 Rechnungsangaben bei Fiskalvertretung

2.1 Verpflichtung zur Rechnungsausstellung

Rz. 6

Die Verpflichtung, eine Rechnung auszustellen, ergibt sich grundsätzlich aus § 14 Abs. 2 UStG sowie in Sonderfällen ausdrücklich auch aus § 14a UStG. In den Fällen, die für die Fiskalvertretung typisch sind (vgl. § 22a UStG Rz. 3ff.), kommt es regelmäßig zur Ausführung steuerfreier Lieferungen nach § 4 Nr. 1 Buchst. a UStG (Ausfuhrlieferung) oder § 4 Nr. 1 Buchst. b UStG (innergemeinschaftliche Lieferung). In diesen Fällen ergibt sich – auch nach der Anpassung der Verpflichtungen zur Ausstellung einer Rechnung zum 1.1.2009^[1] – nach § 14 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 UStG für den leistenden Unternehmer die Verpflichtung zur Ausstellung einer Rechnung, wenn die Leistung an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen oder an eine juristische Person, die nicht Unternehmer ist, ausgeführt wird. Lediglich bei den für die Fiskalvertretung nicht typischen Fällen einer steuerfreien Leistung nach § 4 Nr. 8 bis Nr. 29 UStG würde seit dem 1.1.2009 nach § 14 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 S. 3 UStG die Verpflichtung zur Ausstellung einer Rechnung entfallen. Darüber hinaus ergibt sich in den Fällen einer innergemeinschaftlichen Lieferung, die nach § 4 Nr. 1 Buchst. b UStG steuerfrei ist, für den leistenden Unternehmer die Verpflichtung, nach § 14a Abs. 3 UStG eine Rechnung – mit dann weiteren Rechnungsangaben – bis zum 15. Tag des Monats, der auf den Monat der Ausführung des Umsatzes folgt, zu erstellen. Für die der Fiskalvertretung typischen Fälle einer innergemeinschaftlichen Lieferung ergibt sich somit eine doppelte Verpflichtung, über eine Leistung mit einer Rechnung abzurechnen.

Rz. 7

Eine Besonderheit besteht bei dem sog. innergemeinschaftlichen Verbringen i. S. d. § 3 Abs. 1a UStG. Verbringt ein Unternehmer einen Gegenstand aus einem Mitgliedstaat der Europäischen Union in einen anderen Mitgliedstaat für einen nicht nur vorübergehenden Zweck, gilt dies als eine Lieferung gegen Entgelt. Dieser als Lieferung geltenden Leistung steht in dem anderen Mitgliedstaat ein innergemeinschaftlicher Erwerb nach § 1a Abs. 2 UStG gegenüber. Das als entgeltliche Lieferung geltende Verbringen ist aber unter den Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 und Abs. 2 UStG eine innergemeinschaftliche Lieferung, die nach § 4 Nr. 1 Buchst. b UStG steuerfrei ist, soweit die Meldepflichten erfüllt werden. Auch in diesen Fällen muss ein Beleg (sog. "pro-forma-Rechnung") erstellt werden, aus dem alle für die Besteuerung notwendigen Tatbestandsmerkmale ersichtlich sind.^[2] Soweit ein ausländischer Unternehmer im Inland eine solche steuerfreie Lieferung im Rahmen eines innergemeinschaftlichen Verbringens ausführt, kann er sich unter den allgemeinen Voraussetzungen des § 22a UStG von einem Fiskalvertreter vertreten lassen. Die "pro-forma-Rechnung" muss dann ebenfalls die zusätzlichen Angaben nach § 22c UStG enthalten.^[3]

[1] Steuerbürokratieabbaugesetz v. 20.12.2008, BGBl I 2008, 2850.

[2] Abschn. 14a.1 Abs. 5 UStAE.

[3] BMF v. 11.5.1999, IV D 2 – 7395 – 6/99, BStBl I 1999, 515, Rz. 21.

2.2 Rechnungsaussteller

Rz. 8

Besteht eine Verpflichtung, für eine im Inland ausgeführte Leistung eine Rechnung auszustellen, kann in den Fällen der Fiskalvertretung diese Rechnung sowohl durch den leistenden Unternehmer als auch durch den Fiskalvertreter erstellt werden (Wahlrecht, vgl. § 22b UStG Rz. 35). Die zusätzlichen Anforderungen an die Rechnungsinhalte nach § 22c UStG sind jedoch nicht davon abhängig, ob der Fiskalvertreter oder der leistende Unternehmer die Rechnung ausstellt.^[1] Auch wenn der leistende Unternehmer – was in der Praxis der übliche Fall sein dürfte, da im Regelfall er über die Abrechnungsinhalte besser informiert ist (Art der gelieferten Gegenstände, Menge, Preis, weitere preisbeeinflussende Konditionen etc.) – die Rechnung ausstellt, muss er die Hinweise auf den Fiskalvertreter in "seiner" Rechnung mit aufnehmen. Nur unter diesen Voraussetzungen kann einerseits den Anforderungen aus der Gesetzesbegründung (vgl. Rz. 12) genügt werden, dass die Fiskalvertretung nach außen deutlich werden muss. Andererseits wird die Rechnung – ohne USt-IdNr. des Fiskalvertreters – auch nicht den Vorgaben des § 14a Abs. 3 UStG genügen können, da der vertretene Unternehmer im Regelfall im Inland nicht über eine eigene USt-IdNr. verfügt.

[1] BMF v. 11.5.1999, IV D 2 – 7395 – 6/99, BStBl I 1999, 515, Rz. 21.

2.3 Rechnungsinhalte

Rz. 9

Unberührt von der Verpflichtung, eine Rechnung ausstellen zu müssen, bleiben die Inhalte für die Rechnung. Eine ordnungsgemäße Rechnung hat die in § 14 Abs. 4 UStG aufgeführten Bestandteile zu beinhalten. Soweit eine innergemeinschaftliche Lieferung ausgeführt wird, müssen zusätzlich nach § 14a Abs. 3 UStG noch die USt-IdNr. des leistenden Unternehmers sowie des Leistungsempfängers enthalten sein und die besonderen Fristen beachtet werden.

Rz. 10

§ 22c UStG ergänzt für den Fall der Fiskalvertretung diese allgemeinen Vorgaben zu den Rechnungsinhalten. § 22c UStG stellt aber keine eigenständige Anspruchsgrundlage dar, dass im Falle der Fiskalvertretung mit einer Rechnung abzurechnen ist. Die Verpflichtung zur...