Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 3g Ort der Lieferung vo ... / 2 Lieferung von Gas, Elektrizität, Wärme oder Kälte

Rz. 7

Die Ortsbestimmung des § 3g UStG greift nur bei einer "Lieferung von Gas über das Erdgasnetz, von Elektrizität oder von Wärme oder Kälte über Wärme- oder Kältenetze". Gas, Elektrizität, Wärme und Kälte sind zwar unkörperliche Gegenstände, werden aber umsatzsteuerlich den Gegenständen gleichgestellt.

Der Begriff "Gas" umfasst auch verflüssigtes Erdgas, Biogas und Gas aus Biomasse sowie andere Arten von Gas. Die Lieferung von Kohlendioxid durch eine Pipeline zwischen zwei Unternehmern fällt nicht hierunter, da Kohlendioxid als Gas die notwendige Voraussetzung nicht erfüllt, sicher in das Erdgasleitungssystem eingespeist und über dieses befördert werden zu können (EU-Teil, Rz. 853). Da die Regelung auf Lieferungen von Gas über das Erdgasnetz beschränkt ist, findet sie z. B. keine Anwendung auf den Verkauf von Erdgas in Flaschen oder auf die Befüllung von Gastanks mittels Tanklastzügen (Abschn. 3g.1 Abs. 1 S. 2 UStAE).

Der im Gesetzentwurf enthaltene Begriff "Erdgasverteilungsnetz" wurde in der endgültigen Gesetzesfassung durch den Begriff "Erdgasnetz" (Pipelines) ersetzt. Dadurch soll sichergestellt werden, dass die Regelung in Bezug auf Gas für alle Druckstufen und in Bezug auf Elektrizität für alle Spannungsstufen Anwendung findet.^[1] Zum Erdgasnetz gehören auch Erdgasspeicheranlagen, deren Zugang ausschließlich über eine Erdgasleitung erfolgt, die fest und dauerhaft an das Erdgasverteil- bzw. -übertragungsnetz angeschlossen ist.^[2]

Rz. 8

Die Lieferung von Elektrizität muss nicht ausdrücklich über ein Elektrizitätsnetz erfolgen. Damit würden alle Elektrizitätslieferungen von der Regelung erfasst, so u. a. auch die Lieferung von Elektrizität in Batterien und Akkus. Dies kann jedoch nach dem Sinn und Zweck der Regelung nicht gewollt sein. Durch die Regelung soll die Ortsbestimmung für unkörperliche Gegenstände erleichtert werden. Wird Elektrizität in Speichermedien wie Batterien vertrieben, befindet sie sich in einem körperlichen Gegenstand. Einer Anwendung der "normalen" Ortsbestimmungsvorschriften für die Lieferung beweglicher körperlicher Gegenstände steht dann nichts entgegen.^[3]

Nach Auffassung der Finanzverwaltung in Abschn. 13b.3a Abs. 5 UStAE fallen auch folgende Lieferungen unter die Vorschrift:

• Lieferung von Elektrizität aus dezentralen Stromgewinnungsanlagen durch Verteilernetzbetreiber und Übertragungsnetzbetreiber zum Zweck der Vermarktung an der Strombörse EEX
• Energiebeschaffung zur Deckung von Netzverlusten
• horizontaler Belastungsausgleich der Übertragungsnetzbetreiber
• Energiefluss zum Ausgleich des Bedarfs an Regelenergie
• Ausgleich von Mehr- und Mindermengen

Auch die kaufmännisch-bilanzielle Einspeisung nach § 4 Abs. 5 EEG stellt eine Elektrizitätslieferung dar.^[4]

Keine Elektrizitätslieferung, sondern eine sonstige Leistung des Übertragungsnetzbetreibers liegt beim Bilanzkreis- und Regelzonenausgleich sowie der Bilanzkreisabrechnung vor (Abschn. 13b.3a Abs. 6 Nr. 1 UStAE).

Das Aufladen von Elektrofahrzeugen (E-Charging) stellt eine komplexe einheitliche Leistung dar, die insgesamt als Lieferung von Elektrizität einzuordnen ist.^[5]

Rz. 9

Die Lieferung von Wärme und Kälte muss entsprechend der Lieferung von Gas ebenfalls über Wärme- bzw. Kältenetze erfolgen.

[1] Beschlussempfehlung und Bericht des Finanzausschusses v. 27.10.2004, BT-Drs. 15/4050.

[2] BMF v. 23.1.2017, III C 2 – S 7124/10/10001 :001, Abschn. 3g.1 Abs. 1 S. 3 UStAE.

[3] Ebenso Stadie, in Rau/Dürrwächter, UStG, § 3g UStG Rz. 30; Martin, in Sölch/Ringleb, UStG, § 3g UStG Rz. 7; Korf, in Hartmann/Metzenmacher, UStG, § 3g UStG Rz. 28.

[4] Ebenso Stadie, in Rau/Dürrwächter, UStG, § 3g UStG Rz. 33.

[5] EuGH v. 20.4.2023, C-282/22, Haufe-Index 15671567.