Tatbestände, die zur Umkehr der Steuerschuldnerschaft führen

Umkehr der Steuerschuldnerschaft bei grenzübergreifenden Leistungen (§ 13b Abs. 2 Nr. 1 UStG)

Sonstige Leistungen im EU-Ausland

Die Steuerschuldnerschaft geht auf den Leistungsempfänger über, wenn es sich um eine Leistung handelt, die ein im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässiger Unternehmer ausführt und sich der Leistungsort nach § 3a Abs. 2 UStG richtet. Führt also ein im Ausland ansässiger Unternehmer eine sonstige Leistung an einen Unternehmer im Inland aus und befindet sich der Leistungsort gemäß § 3a Abs. 2 UStG im Inland, ist zwingend das Reverse-Charge-Verfahren anzuwenden.

Werklieferungen und sonstige Leistungen von einem im Ausland ansässigen anderen Unternehmer

Von der Grundregelung des § 3a Abs. 2 UStG, wonach bei grenzüberscheitenden Leistungen der Leistungsort sich am Sitz des Unternehmens befindet, das die Leistung erhält, gibt es Ausnahmen. In diesen Fällen ist das Reverse-Charge-Verfahren gem. § 13b Abs. 2 Nr. 1 UStG anzuwenden.

Verwertung sicherungsübereigneter Gegenstände (§ 13b Abs. 2 Nr. 2 UStG)

Hat sich ein Unternehmer zur Sicherung seiner Forderung einen Gegenstand sicherungshalber übereignen lassen, ist er bei der Verwertung (außerhalb des Insolvenzverfahrens) verpflichtet, die Umsatzsteuer, die bei der Verwertung des sicherungsübereigneten Gegenstands anfällt, ans Finanzamt abzuführen.

Umsätze, die unter das Grunderwerbsteuergesetz fallen (§ 13b Abs. 2 Nr. 3 UStG)

Umsätze, die unter das Grunderwerbsteuergesetz fallen, sind nach § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG umsatzsteuerfrei. Umsatzsteuer fällt nur an, wenn auf die Steuerfreiheit wirksam verzichtet wird. Das Reverse-Charge-Verfahren ist also nur bei Umsätzen anzuwenden, die unter das Grunderwerbsteuergesetz fallen und auf die Steuerbefreiung verzichtet wird. Der Verzicht auf die Steuerfreiheit muss im notariellen Vertrag vereinbart werden.

Zu den Umsätzen, die unter das Grunderwerbsteuergesetz fallen, gehören insbesondere:

• die Umsätze von unbebauten und bebauten Grundstücken und
• die Bestellung und Übertragung von Erbbaurechten gegen Einmalzahlung oder regelmäßig wiederkehrende Erbbauzinsen.

Steuerschuldnerschaft bei bestimmten Bauleistungen (§ 13b Abs. 2 Nr. 4 UStG)

Der Leistungsempfänger von Bauleistungen ist regelmäßig dann Steuerschuldner der Umsatzsteuer, wenn

• die Bauleistungen von einem im Inland ansässigen Unternehmer erbracht werden und
• der Leistungsempfänger selbst Unternehmer ist und auch selbst Bauleistungen erbringt.

Dies ist unabhängig davon, ob die erbrachte Leistung für den unternehmerischen oder den privaten Bereich des Leistungsempfängers erbracht wird.

Das Reverse-Charge-Verfahren findet demnach bei Bauleistungen vor allem dann keine Anwendung,

• wenn die Leistung an Nichtunternehmer oder
• Unternehmer mit anderen Umsätzen (z. B. Steuerberater, Baustoffhändler) erbracht wird.

Hinweis: Bauleistender Unternehmer ist ein Unternehmer immer dann, wenn er mindestens 10 % seines Weltumsatzes (= Summe der im Inland steuerbaren und nicht steuerbaren Umsätze) in Form von Bauleistungen erbringt. Als Nachweis hierfür kann der bauleistende Unternehmer bei seinem Finanzamt die Ausstellung einer entsprechenden Bescheinigung (Vordruckmuster USt1 TG) beantragen.

Praxis-Beispiel

Der Unternehmer J aus Rügen baut in das Bürogebäude des Bauunternehmers M aus Berlin auftragsgemäß neue Fenster ein.

Der Einbau der Fenster durch J ist eine Werklieferung i. S. d. § 13b Abs. 2 Nr. 4 Satz 1 u. Abs. 5 Satz 2 UStG. Für diesen Umsatz ist M Steuerschuldner, da er selbst nachhaltig Bauleistungen erbringt. Es ist hierbei unbeachtlich, dass der von J erbrachte Umsatz nicht mit den Ausgangsumsätzen des M in unmittelbarem Zusammenhang steht.

Besteuerung von Gas-, Strom-, Wärme- oder Kältelieferungen (§ 13b Abs. 2 Nr. 5 UStG)

Der Ort einer Lieferung ist entscheidend dafür, ob Umsatzsteuer gezahlt werden muss oder nicht. Z. B. muss keine Umsatzsteuer gezahlt werden, wenn sich der Ort der Lieferung nicht im Inland befindet. Der Ort der Lieferung von Gas, Strom, Wärme und Kälte ist in § 3g UStG geregelt. Bei Gas ist nur die Lieferung über das Erdgasnetz betroffen, nicht jedoch die Lieferung in Behältern, z. B. in Gasflaschen.

Konsequenz: Die Lieferung von Gas, Strom, Wärme oder Kälte durch den deutschen Unternehmer an einen Unternehmer im Ausland unterliegt nicht der deutschen Umsatzsteuer. Wenn umgekehrt ein ausländischer Unternehmer Gas über das Erdgasnetz und Elektrizität an deutsche Abnehmer liefert, muss wie folgt unterschieden werden:

• Befindet sich der Lieferant in einem Drittland (= Nicht-EU-Land), fällt keine Umsatzsteuer an, weil die Einfuhr steuerfrei ist.
• Betreibt der Lieferant sein Unternehmen jedoch im EU-Ausland, unterliegt die Lieferung der deutschen Umsatzsteuer (es handelt sich gemäß § 3g UStG nicht um eine innergemeinschaftliche Lieferung bzw. einen innergemeinschaftlichen Erwerb).

Das Reverse-Charge-Verfahren gilt nach § 13b Abs. 2 Nr. 5 Buchst. a UStG für Lieferungen

• von Gas über das Erdgasnetz,
• von Elektrizität sowie
• von Wärme und Kälte über ein Wärme- oder Kältenetz

durch einen im Ausland ansässigen Unternehmer an einen anderen Unternehmer unter den Bedingungen des § 3g UStG.

Wiederverkäufer sind betroffen

Bei Lieferungen von Gas über das Erdgasnetz durch einen im Inland ansässigen Unternehmer ist der Leistungsempfänger Steuerschuldner, wenn er Unternehmer ist, der selbst Erdgas über das Erdgasnetz liefert. Als Unternehmer, die selbst Erdgas über das Erdgasnetz liefern, sind die Unternehmer anzusehen, die Wiederverkäufer von Erdgas i. S. d. § 3g Abs. 1 UStG sind. Bei Lieferungen von Elektrizität durch einen im Inland ansässigen Unternehmer ist der Leistungsempfänger Steuerschuldner nach § 13b Abs. 2 Nr. 5 Buchst. b UStG, wenn er und der liefernde Unternehmer Wiederverkäufer von Elektrizität i. S. d. § 3g Abs. 1 UStG sind.

Was gilt bei Leistungen im privaten Bereich?

Erfüllen der leistende Unternehmer und der Leistungsempfänger die Voraussetzungen des § 13b Abs. 5 Sätze 3 u. 4 UStG, ist der Leistungsempfänger auch dann Steuerschuldner, wenn die Leistung für den nichtunternehmerischen Bereich erbracht wird.

Ausgenommen hiervon sind die Lieferungen von Erdgas und Elektrizität, die ausschließlich an den hoheitlichen Bereich von juristischen Personen des öffentlichen Rechts erbracht werden, auch wenn diese im Rahmen von Betrieben gewerblicher Art als Wiederverkäufer von Erdgas bzw. Elektrizität i. S. d. § 3g Abs. 1 UStG unternehmerisch tätig sind. Abs. 2 ist auf den jeweiligen Betrieb gewerblicher Art einer juristischen Person des öffentlichen Rechts entsprechend anzuwenden, der Wiederverkäufer von Erdgas bzw. Elektrizität i. S. d. § 3g Abs. 1 UStG ist.

Hier finden Sie weitere Informationen, zum Beispiel zu diesen Themen:

• Was für Betreiber von Photovoltaik- und Windkraftanlagen gilt
• Was bei Leistungen für den privaten Bereich gilt
• Was als Lieferung von Elektrizität zählt und was nicht

Wechsel der Steuerschuldnerschaft bei Übertragung von Treibhausemissionszertifikaten (§ 13b Abs. 2 Nr. 6 UStG)

Der Wechsel der Steuerschuldnerschaft gilt für die Übertragung von

• Berechtigungen nach § 3 Nr. 3 des Treibhausgas-Emissionshandelsgesetzes vom 21.7.2011,
• Emissionsreduktionseinheiten nach § 2 Nr. 20 des Projekt-Mechanismen-Gesetzes (ProMechG) und
• zertifizierten Emissionsreduktionen nach § 2 Nr. 21 des Projekt-Mechanismen-Gesetzes.

Bei der Übertragung von Treibhaus-Emissionszertifikaten handelt es sich um eine sonstige Leistung. Der Ort der sonstigen Leistung befindet sich deshalb gemäß § 3a Abs. 2 UStG da, wo der Leistungsempfänger sein Unternehmen betreibt. Der Wechsel der Steuerschuldnerschaft ist eingeführt worden, um die Umsatzsteuerzahlung sicherzustellen.

Lieferung von Altmetallen und anderen Gegenständen der Anlage 3 (§ 13b Abs. 2 Nr. 7 UStG)

Bei den Lieferungen der in der Tabelle zum UStG aufgeführten Waren, zahlt der Leistungsempfänger die Umsatzsteuer, der dann gleichzeitig auch den Vorsteuerabzug geltend machen kann.

Die Bezeichnung der Waren wird mit den Zolltarifnummern unterlegt, was die praktische Handhabung im Alltag nicht erleichtert. Es ist erforderlich, bestimmte Waren- oder Warenbezeichnungen den exakten Zolltarifnummern zuzuordnen. Akkumulatoren – abgekürzt auch Akkus genannt – sind in vielen Geräten eingebaut.

Reinigung von Gebäuden und Gebäudeteilen (§ 13b Abs. 2 Nr. 8 UStG)

§ 13b Abs. 2 Nr. 8 UStG stellt auf die Tätigkeit "Reinigung von Gebäude oder Gebäudeteilen". Gebäudeteile in diesem Sinne sind alle auf Dauer fest mit dem Grundstück verbundenen Baulichkeiten. Hierzu gehören demnach z. B. die Reinigung von

• Hausfassaden,
• Fensterreinigung,
• Reinigung von Dachrinnen und Fallrohren.

Von einem im Inland ansässigen Unternehmer erbrachte Gebäudereinigungsleistungen werden immer denn dem Reverse-Charge-Verfahren unterworfen, wenn sie

• im Inland
• an einen Unternehmer erbracht werden, der selbst nachhaltig Gebäudereinigungsleistung erbringt.

Dies ist unabhängig davon, ob der Leistungsempfänger die Leistung selbst für eine von ihm erbrachte Gebäudereinigungsleistung weiterverwendet.

Praxis-Beispiel

Der Gebäudereiniger J beauftragt den Unternehmer M mit der Reinigung seines Bürogebäudes. J bewirkt nachhaltig Gebäudereinigungsleistungen.

Die Gebäudereinigungsleistung durch M ist eine unter § 13b Abs. 2 Nr. 8 Satz 1 u. Abs. 5 Satz 5 UStG fallende sonstige Leistung. Für diesen Umsatz ist J Steuerschuldner, da er selbst nachhaltig Gebäudereinigungsleistungen erbringt. Unbeachtlich ist, dass der von B erbrachte Umsatz nicht mit den Ausgangsumsätzen des A in unmittelbarem Zusammenhang steht.

Verkauf von Goldwaren (§ 13b Abs. 2 Nr. 9 UStG)

Unter die Umsätze nach § 13b Abs. 2 Nr. 9 UStG fallen die Lieferung von Gold (einschließlich platiniertem Gold) oder Goldlegierungen in Rohform oder als Halbzeug mit einem Feingehalt von 325 Tausendstel und Goldplattierungen mit einem Feingehalt von 325 Tausendstel sowie die steuerpflichtigen Lieferungen von Anlagegold mit einem Feingehalt von mindestens 995 Tausendstel nach § 25c Abs. 3 UStG. Der Wechsel der Steuerschuldnerschaft erfolgt nur, wenn der Leistungsempfänger ein Unternehmer ist.

Ebenfalls unter den Wechsel der Steuerschuld fällt die Lieferung von Barren, die in einer zufälligen groben Verschmelzung von Schrott und verschiedenen goldhaltigen Metallgegenständen sowie verschiedenen anderen Metallen, Stoffen und Substanzen bestehen und die einen Goldgehalt von mindestens 325 Tausendstel haben (EuGH-Urteil v. 26. 5. 2016, C-550/14).

Mobilfunkgeräte, integrierte Schaltkreise vor Einbau usw. (§ 13b Abs. 2 Nr. 10 UStG)

Die Steuerschuldnerschaft geht auf den Leistungsempfänger über

• bei Lieferungen von Mobilfunkgeräten, Tablet-Computern und Spielekonsolen sowie
• von integrierten Schaltkreisen vor Einbau in einen zur Lieferung auf der Einzelhandelsstufe geeigneten Gegenstand,
• wenn mindestens 5.000 EUR in Rechnung gestellt werden.

Die Lieferung von kombinierten Produkten (sog. "Produktbundle"), d. h. gemeinsame Lieferungen von Mobilfunkgeräten und Zubehör zu einem einheitlichen Entgelt, fällt ebenfalls unter die Regelung, wenn die Lieferung des Mobilfunkgerätes die Hauptleistung darstellt. Die Lieferung von Geräten, die ausschließlich reine Daten übertragen ohne diese in akustische Signale umzusetzen, fällt dagegen nicht unter die Regelung.

Die Lieferung dieser Gegenstände fällt unter das Reverse-Charge-Verfahren, wenn sie noch nicht in einen zur Lieferung auf der Einzelhandelsstufe geeigneten Gegenstand (Endprodukt) eingebaut wurden. Ein Gegenstand ist für die Lieferung auf der Einzelhandelsstufe insbesondere dann geeignet, wenn er ohne weitere Be- oder Verarbeitung an einen Endverbraucher geliefert werden kann. Die Voraussetzungen sind immer dann erfüllt, wenn integrierte Schaltkreise unverbaut an Unternehmen geliefert werden. Dies gilt auch dann, wenn unverbaute integrierte Schaltkreise an Letztverbraucher abgegeben werden können.

Lieferung bestimmter Metalle (§ 13b Abs. 2 Nr. 11 UStG)

Bei den Lieferungen der in der Tabelle aufgeführten Waren aus der Anlage 4 zum UStG, zahlt der Leistungsempfänger die Umsatzsteuer, der dann gleichzeitig auch zum Vorsteuerabzug berechtigt ist.

Telekommunikationsdienstleistungen an Wiederverkäufer § 13b Abs. 2 Nr. 12 UStG

Seit dem 1.1.2021 gilt das Reverse-Charge-Verfahren auch für sonstige Leistungen an Wiederverkäufer auf dem Gebiet der Telekommunikation. D. h., dass die Unternehmer, die Telekommunikationsdienstleistungen nur als Nebenleistung erbringen, nicht vom Reverse-Charge-Verfahren betroffen sind.

Auf dem Gebiet der Telekommunikation schuldet der Leistungsempfänger die Umsatzsteuer, wenn er ein Unternehmer ist, der als Haupttätigkeit Telekommunikationsdienstleistungen erwirbt und dessen eigener Verbrauch eben dieser Leistungen von untergeordneter Bedeutung ist. Von einer Haupttätigkeit als Wiederverkäufer wird ausgegangen, wenn der Unternehmer mehr als 50 % der von ihm erworbenen Leistungen weiterveräußert. Der eigene Verbrauch ist von untergeordneter Bedeutung, wenn nicht mehr als 5 % der erworbenen Leistungen zu eigenen (unternehmerischen sowie nichtunternehmerischen) Zwecken verwendet wird. Ausgenommen bleiben bei der Betrachtung im Unternehmen selbst erzeugte Leistungen.

Maßgebend sind hierbei die Verhältnisse im vorangegangenen Kalenderjahr. Nimmt der Unternehmer seine Tätigkeit neu auf, ist er auch schon vor der erstmaligen Leistungsausführung im Bereich der Telekommunikationsdienstleistungen als Wiederverkäufer anzusehen, wenn er nach außen erkennbar mit ersten Handlungen zur Erbringung von Leistungen auf dem Telekommunikationsgebiet begonnen hat und mit diesen Leistungen voraussichtlich die zuvor genannten Voraussetzungen erfüllen wird.

Allgemein kann davon ausgegangen werden, dass der Unternehmer ein Wiederverkäufer ist, wenn ihm das für ihn zuständige Finanzamt eine gültige Bescheinigung nach dem Vordruckmuster USt 1 TG erteilt hat (BMF, Schreiben vom 23.12.2020, III C3 – S 7279/19/10006: 002, BStBI 2021 I S. 92).

Das Finanzamt kann die Bescheinigung für eine Gültigkeitsdauer von längstens 3 Jahren ausstellen. Auch bei den Telekommunikationsdienstleistern gilt: Verwendet der Leistungsempfänger einen Nachweis nach dem Vordruckmuster USt 1 TW – im Original oder in Kopie – ist er Schuldner der Umsatzsteuer, auch wenn er zum Zeitpunkt der Ausführung der Leistung tatsächlich kein Wiederkäufer ist. Dies gilt nur dann nicht, wenn der Leistungsempfänger einen gefälschten Nachweis verwendet hat und der leistende Unternehmer hiervon Kenntnis hatte.

Wohnungseigentümergemeinschaften sind für die Telekommunikationsdienstleistungen als Leistungsempfänger nicht Schuldner der Umsatzsteuer, wenn die Leistungen nach § 4 Nr. 13 UstG steuerfreie Leistungen der Wohnungseigentümergemeinschaften an die einzelnen Wohnungseigentümer weitergegeben werden. Dies gilt auch, wenn die Wohnungseigentümergemeinschaft für derartige Umsätze nach § 9 Abs. 1 UStG zur Umsatzsteuer optiert.

Vermieter sind für Telekommunikationsdienstleistungen nicht Schuldner der Umsatzsteuer, wenn diese Leistungen als steuerfreie Nebenleistungen an die Mieter des Vermieters gem. § 4 Nr. 12 UstG weitergegeben werden. Dies gilt auch, wenn der Vermieter für derartige Umsätze nach § 9 Abs. 1 UstG zur Umsatzsteuer optiert.