Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 4 Nr. 1 [Ausfuhrlieferungen]

1 Allgemeines

Rz. 1

§ 4 Nr. 1 UStG bestimmt, dass die sog. Exportumsätze (Ausfuhrlieferungen und Lohnveredelungen an Gegenständen der Ausfuhr) sowie die innergemeinschaftlichen Lieferungen steuerfrei sind. Die Vorschrift beschränkt sich grds. auf diese Feststellung. Für die Steuerbefreiung für innergemeinschaftliche Lieferungen bestimmt § 4 Nr. 1 Buchst. b UStG ab 1.1.2020 allerdings, dass die Steuerbefreiung nicht gilt, wenn der Unternehmer seiner Pflicht zur Abgabe der ZM^[1] nicht nachgekommen ist oder soweit er diese im Hinblick auf die jeweilige Lieferung unrichtig oder unvollständig abgegeben hat. Die Definition der Tatbestände der Ausfuhrlieferungen, Lohnveredelungen an Gegenständen der Ausfuhr und der innergemeinschaftlichen Lieferungen ergibt sich aus § 6 UStG, § 7 UStG und § 6a UStG. In diesen Vorschriften wird auf § 4 Nr. 1 Buchst. a UStG bzw. § 4 Nr. 1 Buchst. b UStG Bezug genommen. Umgekehrt enthält § 4 Nr. 1 UStG ebenfalls die gesetzlichen Verweise auf die §§ 6, 7 und 6a UStG.

Rz. 2

Steuerbefreit sind nur die in §§ 6 und 7 bzw. 6a UStG genannten Umsätze. Bei Lohnveredelungen können sich darüber hinaus im Rahmen der Dienstleistungskommission nach § 3 Abs. 11 UStG Steuerbefreiungen ergeben.

Rz. 3

Die Vermittlung der Umsätze nach den §§ 6 und 7 UStG ist nicht nach § 4 Nr. 1 Buchst. a UStG, sondern nach § 4 Nr. 5 Buchst. a UStG steuerfrei. Die Vermittlung innergemeinschaftlicher Lieferungen (§ 6a UStG) ist steuerpflichtig.

Rz. 4

§ 4 Nr. 1 Buchst. a UStG, der die Ausfuhrlieferungen und die Lohnveredelungen an Gegenständen der Ausfuhr zusammenfasst und damit die eigentlichen Exportumsätze von der Steuer freistellt, stellt den sog. Grenzausgleich zu dem Drittlandsgebiet her. Dies entspricht dem im internationalen Wirtschaftsverkehr geltenden Verbrauchslandprinzip. Die Waren und Dienstleistungen werden im Exportland vollständig von der USt entlastet und sollen erst im Bestimmungsland mit der Steuer belastet werden. Dies dient der Exportfähigkeit des Ursprungslands, weil Wettbewerbsverzerrungen durch eine mögliche Doppelbelastung der Exportumsätze mit deutscher USt und einer USt im Bestimmungsland vermieden werden. Da die Steuerbefreiung den Vorsteuerabzug nicht ausschließt, sind die Exportumsätze vollständig von der USt entlastet.

Rz. 5

Die Vorschriften über Ausfuhrlieferungen (§ 4 Nr. 1 Buchst. a UStG i. V. m. § 6 UStG) und innergemeinschaftliche Lieferungen (§ 4 Nr. 1 Buchst. b UStG i. V. m. § 6a UStG) stehen der Anwendung des § 25c UStG (Besteuerung von Umsätzen mit Anlagegold) nach.^[2]  Die Steuerbefreiung für Ausfuhrlieferungen kommt ebenfalls nicht in Betracht, wenn für die Lieferung eines Gegenstands in das Drittlandsgebiet auch die Voraussetzungen der Steuerbefreiungen nach § 4 Nr. 17, 19 oder 28 UStG vorliegen.^[3] Gleiches gilt für die Nachrangigkeit der Steuerbefreiung innergemeinschaftlicher Lieferungen.^[4]

Rz. 6

§ 4 Nr. 1 Buchst. a UStG beruht auf Art. 146 Abs. 1 Buchst. a, b und d sowie Art. 147 MwStSystRL (vgl. dazu im Einzelnen die Kommentierungen zu § 6 UStG und zu § 7 UStG).

Rz. 7

Die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 1 Buchst. b UStG besteht seit der Errichtung des gemeinsamen Binnenmarkts zum 1.1.1993. Sie ersetzte die bis dahin im Verkehr zwischen den Mitgliedstaaten ebenfalls angenommenen Ausfuhrlieferungen. Auch in dieser Steuerbefreiung kommt das Bestimmungslandprinzip bzw. das Verbrauchslandprinzip zum Ausdruck. Der Mitgliedstaat, in dem die innergemeinschaftliche Lieferung bewirkt wird, entlastet diese (durch das Recht des Vorsteuerabzugs vollständig) von der USt, während im Bestimmungsmitgliedstaat ein innergemeinschaftlicher Erwerb zu versteuern ist.

Rz. 8

Die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 1 Buchst. b beruht auf Art. 138 MwStSystRL (vgl. im Einzelnen die Kommentierung zu § 6a UStG).

[1] § 18a UStG.

[2] Vgl. Abschn. 25c.1 Abs. 7 UStAE.

[3] Abschn. 6.1 Abs. 7 UStAE.

[4] Abschn. 6a.1 Abs. 2a UStAE.

2 Rechtsentwicklung

Rz. 9

§ 4 Nr. 1 Buchst. b UStG wurde durch Art. 12 Nr. 5 Buchst. a des Gesetzes zur weiteren steuerlichen Förderung der Elektromobilität und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften^[1] mWv 1.1.2020^[2] ergänzt. Danach gilt die Steuerbefreiung für innergemeinschaftliche Lieferungen nicht, wenn der Unternehmer seiner Pflicht zur Abgabe der ZM nicht nachgekommen ist oder soweit er diese im Hinblick auf die jeweilige Lieferung unrichtig oder unvollständig abgegeben hat. § 18a Abs. 10 UStG (d. h. die Möglichkeit bzw. Pflicht zur Berichtigung von ZM) sollte nach § 4 Nr. 1 Buchst. b S. 2 UStG unberührt bleiben.^[3]

Rz. 10

Durch Art. 3 Nr. 16 Buchst. a des Jahressteuergesetzes 2022^[4] wurde § 4 Nr. 1 Buchst. b S. 2 UStG ("§ 18a Absatz 10 bleibt unberührt.") mWv 1.1.2023^[5] wieder aufgehoben. Durch die Streichung von § 4 Nr. 1 Buchst. b S. 2 UStG wurde klargestellt, dass die Voraussetzungen für das Vorliegen einer steuerfreien innergemeinschaftlichen Lieferung unabhängig von der in § 18a Abs. 10 UStG enthaltenen Frist gelten. Diese ist allein für Zwecke der Durchführung eines ordnungsgemäßen innergemeinschaftlichen Kontr...