Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 4 Nr. 14 [Heilberufe] / 5 Leistungen von Personenzusammenschlüssen an ihre Mitglieder (§ 4 Nr. 14 Buchst. d UStG a. F.)

Rz. 253

Bis zum 31.12.2019 werden sonstige Leistungen von Gemeinschaften, deren Mitglieder Angehörige der in § 4 Nr. 14 Buchst. a UStG bezeichneten Berufe und/oder Einrichtungen i. S. d. § 4 Nr. 14 Buchst. b UStG sind steuerbefreit, soweit diese Leistungen für unmittelbare Zwecke der Ausübung der Tätigkeit nach § 4 Nr. 14 Buchst. a oder b UStG verwendet werden und die Gemeinschaft von ihren Mitgliedern lediglich die genaue Erstattung des jeweiligen Anteils an den gemeinsamen Kosten fordert. Bei diesen Gemeinschaften handelt es sich um Organisationsformen der ärztlichen Zusammenarbeit. Ihre Tätigkeit besteht im Wesentlichen darin, medizinische Einrichtungen, Apparate und Geräte zentral zu beschaffen und den Mitgliedern für ihre Praxen zur Verfügung zu stellen. Durch das Gesetz zur weiteren steuerlichen Förderung der Elektromobilität und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften^[1] wurde mit Wirkung zum 18.12.2019 der § 4 Nr. 29 UStG eingeführt, der unter den weiteren Voraussetzungen Leistungen von Personenzusammenschlüssen an ihre Mitglieder steuerbefreit. Inhaltlich bleiben die bisherigen Ausführungen zu § 4 Nr. 14 Buchst. d UStG a. F. aber bestehen.^[2]

Rz. 253a

Die Steuerbefreiung setzt in subjektiver Hinsicht voraus, dass die Leistung von einer Gemeinschaft an eines oder mehrere ihrer Mitglieder bewirkt wird. Bei dem Mitglied muss es sich um einen Unternehmer handeln, der Angehöriger der in § 4 Nr. 14 Buchst. a UStG genannten Berufsgruppe, also z. B. Arzt oder Zahnarzt ist. Weiterhin kann es sich bei dem Mitglied um eine Einrichtung i. S. v. § 4 Nr. 14 Buchst. b UStG handeln, also z. B. um ein Krankenhaus oder ein Zentrum für ärztliche Diagnostik. Die Mitglieder der Gemeinschaft dürfen also keine anderen Einrichtungen oder Personen als nach § 4 Nr. 14 Buchst. a oder b UStG sein. Eine Gemeinschaft, die auch andere – fremde – Mitglieder aufnimmt, erfüllt subjektiv somit nicht mehr die Voraussetzungen der Steuerbefreiung. Als "Gemeinschaft" sind Personenzusammenschlüsse in jeglicher Rechtsform (z. B. Verein, BGB-Gesellschaft, OHG, KG oder GmbH) zu verstehen. Als Gemeinschaften gelten im Übrigen nur Einrichtungen, die als Unternehmer i. S. d. § 2 UStG anzusehen sind.

Rz. 253b

Die Steuerbefreiung der Leistung der Gemeinschaft bzw. des Personenzusammenschlusses setzt in objektiver Hinsicht voraus, dass es sich um eine sonstige Leistung der Gemeinschaft (nicht eine Lieferung) handelt und dass die Leistung von dem Mitglied, das sie empfängt, unmittelbar (jedoch nicht ausschließlich) für Zwecke der Ausübung einer Tätigkeit nach § 4 Nr. 14 Buchst. a oder Buchst. b UStG verwendet wird, d. h., die jeweilige Gemeinschaftsleistung muss gegenüber den Patienten eingesetzt werden. Die Tätigkeit nach § 4 Nr. 14 Buchst. a oder Buchst. b UStG, für die das Mitglied die Leistung der Gemeinschaft verwendet, darf nicht steuerpflichtig oder nach anderen Vorschriften steuerfrei sein, z. B. weil die Voraussetzungen der Steuerbefreiung der Tätigkeit nicht erfüllt sind. Die Leistung des Personenzusammenschlusses kann daher nicht steuerbegünstigt für Zwecke steuerpflichtiger oder nach anderen Vorschriften als nach § 4 Nr. 14 Buchst. a oder Buchst. b UStG steuerfreier Umsätze eines Mitglieds bezogen werden. Andererseits ist es für die Steuerbefreiung einer Leistung der Gemeinschaft, die die Voraussetzungen von § 4 Nr. 14 Buchst. d UStG erfüllt, nicht schädlich, wenn die Gemeinschaft die gleiche Leistung auch gegenüber einem dritten Empfänger, der nicht Mitglied der Gemeinschaft ist, (steuerpflichtig) erbringt.

Rz. 253c

Die Voraussetzung der Steuerbefreiung der Leistung des Personenzusammenschlusses, dass die Leistung von dem Mitglied unmittelbar zur Ausführung von steuerfreien Leistungen verwendet wird, bedeutet, dass z. B. Bauleistungen, die Wartung von EDV-Ausstattungen, die Rechtsberatung oder die Tätigkeit einer ärztlichen Verrechnungsstelle oder Buchhaltungsleistungen durch den Personenzusammenschluss nicht begünstigt sein können, da sie nur mittelbar der Ausführung der steuerfreien Heilbehandlungsleistungen dienen. Begünstigungsfähig sind z. B. nur Leistungen, die unmittelbar im Bereich der nach § 4 Nr. 14 Buchst. a oder Buchst. b UStG begünstigten Heilbehandlungsleistungen verwendet werden können, wie z. B. die Gestellung medizinischer Geräte, die Gestellung von medizinischem Fachpersonal, Laboruntersuchungen, Röntgenaufnahmen und andere medizinisch-technische Leistungen. Die Anwendung der Steuerbefreiung setzt nicht voraus, dass die Leistungen stets allen Mitgliedern gegenüber erbracht werden.^[3]

Rz. 253d

Die Steuerbefreiung der Leistung der Gemeinschaft setzt in objektiver Hinsicht weiterhin voraus, dass das für die Leistung vereinbarte oder entrichtete Entgelt lediglich in einem genauen Kostenersatz besteht. Die Zahlung von Gewinnaufschlägen steht daher der Steuerbefreiung entgegen. Fraglich könnte sein, wie die Wendung "von ihren Mitgliedern lediglich die genaue Erstattung des jeweiligen Anteils an den gemeinsamen Kosten" in