Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 4 Nr. 23 [Beherbergung, ... / 3 Steuerbegünstigte Unternehmer

Rz. 18

Unter die Steuerbefreiung fallen bis 31.12.2019 in subjektiver Hinsicht nur "Einrichtungen". Mit diesem Begriff ist der Kreis der begünstigten Unternehmer dennoch sehr weit gehend gefasst. Darunter können fallen: natürliche Personen, Personenvereinigungen (Personengesellschaften) oder juristische Personen. Die Verwendung des Begriffs Einrichtungen anstelle des im UStG 1951 enthaltenen Begriffs der Anstalten verdeutlicht, dass es auf den Umfang, die Rechtsform oder die Art der Organisation des Unternehmens nicht ankommt.^[1] Unter "Einrichtungen" fallen insbesondere auch die Körperschaften des öffentlichen Rechts mit ihren Unternehmensbereichen oder wirtschaftliche Geschäftsbetriebe von Vereinen.

Rz. 19

Die Befreiungsvorschrift begünstigt bis 31.12.2019 diejenigen Unternehmer, die nicht schon von den Befreiungsvorschriften des § 4 Nr. 18, 21, 24 und 25 UStG erfasst werden, aber ebenfalls im Bereich der Jugendarbeit tätig werden. Die durch § 4 Nr. 23 UStG begünstigten Unternehmer sind dadurch gekennzeichnet, dass sie Jugendliche zu Erziehungszwecken, Ausbildungszwecken oder Fortbildungszwecken bei sich aufnehmen. Diese Tätigkeit muss den (wenn auch nicht alleinigen^[2]) Gegenstand ihres Unternehmens bilden. Im Rahmen dieser Tätigkeit fallen aufgrund der Aufnahme bzw. infolge dieser Betreuungsleistungen und Pflegeleistungen (Leistungen der Beherbergung, Beköstigung und der üblichen Naturalleistungen) an. Diesen gilt die Befreiung nach § 4 Nr. 23 UStG.^[3] Die Tätigkeit muss nicht den Hauptgegenstand des Unternehmens bilden, muss aber zum Bereich der unternehmerischen Betätigung gehören. Unter die Befreiung kann deshalb auch ein Hotelunternehmer fallen, soweit er die von ihm zur Ausbildung beschäftigten Jugendlichen "zu Ausbildungszwecken" bei sich aufnimmt.^[4]

Rz. 19a

Ab 1.1.2020 ist der Kreis der begünstigten Einrichtungen in der Vorschrift konkreter gefasst und orientiert sich in seiner Terminologie streng nach dem zugrunde liegenden Unionsrecht.

Hinsichtlich der Leistungen der Erziehung (§ 4 Nr. 23 S. 1 Buchst. a UStG) sind begünstigt:

• Einrichtungen des öffentlichen Rechts, die mit solchen Aufgaben betraut sind,
• andere Einrichtungen, deren Zielsetzung mit der einer Einrichtung des öffentlichen Rechts vergleichbar ist und die keine systematische Gewinnerzielung anstreben; etwaige Gewinne, die trotzdem anfallen, dürfen nicht verteilt, sondern müssen zur Erhaltung oder Verbesserung der durch die Einrichtung erbrachten Leistungen verwendet werden.

Dies entspricht exakt der Formulierung in Art. 132 Abs. 2 Buchst. i MwStSystRL unter Nutzung der für "andere Einrichtungen" geltenden zusätzlichen Voraussetzung gemäß Art. 133 Buchst. a MwStSystRL, dass keine systematische Gewinnerzielung angestrebt werden darf und dass etwaige Gewinne in der bestimmten Weise verwendet werden müssen.

Einrichtungen des öffentlichen Rechts, die mit der Erziehung von Kinder und Jugendlichen betraut sind, sind aufgrund des staatlichen Erziehungsauftrags nach Art. 7 GG vor allem die öffentlichen Schulen.

Andere (also privatrechtliche) Einrichtungen müssen in ihrer Zielsetzung mit der einer Einrichtung des öffentlichen Rechts vergleichbar ist. Davon ist nach der Gesetzesbegründung zu § 4 Nr. 13 i. d. F. ab 1.1.2020^[5] auszugehen, wenn (so die Gesetzesbegründung unter Bezugnahme auf die EuGH-Rechtsprechung^[6] die Einrichtung in der Gesamtheit ihrer unternehmerischen Zielsetzung auf die Erziehung von Kindern und Jugendlichen ausgerichtet ist. Der EuGH hat in seiner v.g. Entscheidung keine konkrete Antwort darauf gegeben, nach welchen Kriterien die Zielsetzung einer privaten Erziehungseinrichtung mit der einer öffentlichen Erziehungseinrichtung vergleichbar ist. Er hat aber entschieden, dass eine Gleichbehandlung privater Einrichtungen und öffentlicher Einrichtungen voraussetzt, dass die privaten Einrichtungen eine vergleichbare Zielsetzung wie die genannten Einrichtungen des öffentlichen Rechts haben. Es kommt somit für den EuGH offenbar auf die Verhältnisse der Einrichtung selbst an und nicht auf den Zweck, der mit den angebotenen Erziehungsleistungen verfolgt wird (z. B. Erziehung einerseits und Freizeitgestaltung andererseits). Somit dürfte es z. B. entscheidend sein, ob eine private Einrichtung einen öffentlichen oder damit vergleichbaren Erziehungsauftrag erfüllt bzw. von ihrer Struktur und Organisation her mit einer öffentlichen Einrichtung vergleichbar ist. Diesen Ansatz scheint – m. E. zutreffend – auch die Gesetzesbegründung der Vorschrift^[7] zu verfolgen, wenn dort von der "Gesamtheit der unternehmerischen Zielsetzung" die Rede ist.

Bei den anderen (privatrechtlichen) Einrichtungen muss ferner die Voraussetzung erfüllt sein, dass keine systematische Gewinnerzielung angestrebt wird und etwaige Gewinne, die trotzdem anfallen, nicht verteilt (also z. B. ausgeschüttet oder entnommen), sondern zur Erhaltung oder Verbesserung der durch die Einrichtung erbrachten Leistungen verwendet (also reinvestiert) werden. Bei der Beurteilung der Frage, o...