Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 4 Nr. 4a [Umsatzsteuerl ... / 2.2 Leistungen im Zusammenhang mit nach § 4 Nr. 4a UStG befreiten Umsätzen (§ 4 Nr. 4a S. 1 Buchst. b) UStG)

Rz. 63

Bestimmte Leistungen, die mit in einem Umsatzsteuerlager eingelagerten Gegenständen unmittelbar zusammenhängen, sind ebenfalls steuerfrei.^[1] Die Leistungen dürfen aber nur folgenden (in der Vorschrift abschließend aufgezählten) Zwecken dienen, die mit den eingelagerten Gegenständen unmittelbar zusammenhängen: Lagerung, Erhaltung, Verbesserung der Aufmachung, Verbesserung der Handelsgüte, Vorbereitung des Vertriebs oder Vorbereitung des Weiterverkaufs.

Praxis-Beispiel

Kartoffeln^[2] werden in das Umsatzsteuerlager des U in Bremen eingelagert. U kühlt die Kartoffeln im Auftrag des Einlagerers E, um sie frisch zu halten. Die Kühlleistung des U an E ist als Leistung im Zusammenhang mit der Erhaltung der eingelagerten Kartoffeln steuerfrei.^[3]

Rz. 64

Die Leistungen müssen mit den in einem Umsatzsteuerlager eingelagerten Gegenständen unmittelbar zusammenhängen, d. h. auf die Gegenstände zugeschnitten sein. Leistungen, die allgemein einem Umsatzsteuerlager dienen, z. B. zur Errichtung oder Umbau eines Umsatzsteuerlagers, sind daher grundsätzlich wegen des fehlenden Bezugs zu bestimmten Gegenständen der Anlage 1 nicht steuerfrei.

Rz. 65

Leistungen, die der Lagerung dienen, sind im Wesentlichen Leistungen, die eine zuverlässige Lagerhaltung gewährleisten, d. h. auf die Räumlichkeiten abstellen. Dies kann im Einzelfall auch eine Instandhaltung der Lagerräume beinhalten. In der Praxis dürfte es darauf ankommen, ob und in welchem Ausmaß die eingelagerten Gegenstände hinsichtlich der Räumlichkeiten besondere Vorkehrungen erforderlich machen. Bei den Nahrungs- und Lebensmitteln (Nr. 1 bis 11 der Anlage) dürfte z. B. die Sicherstellung bestimmter Raumtemperaturen und Luftfeuchtigkeiten in Betracht kommen. Bei den Gegenständen nach Nr. 12 bis 15 der Anlage 1 (Mineralöle, chemische Stoffe usw.) sind Lagerleistungen insbesondere Leistungen, die einer umweltsicheren Lagerung der Gegenstände dienen. Bei den Edelmetallen (Nr. 17 bis 19 der Anlage 1) werden die typischen Lagerleistungen im Wesentlichen dem Einbruchs- und Diebstahlschutz dienen. So können z. B. spezifische Wachdienstleistungen steuerfrei sein.

Rz. 66

Leistungen, die der Erhaltung der eingelagerten Gegenstände dienen, beziehen sich i. d.R. mehr auf die Gegenstände selbst als auf die Räumlichkeiten. Die Grenzen zu den begünstigten Lagerleistungen dürften gleichwohl fließend sein. In Betracht kommen im Wesentlichen Leistungen des Ein- und Umlagerns, Leistungen der Wert- bzw. Substanzerhaltung der Gegenstände, Probeentnahmen zur Qualitätskontrolle, Wiegen, Zählen, Auszeichnen, Versicherung des Lagerbestands, Ermittlungen über Schwund und Verderb, Bestandserfassungen, Reinigungsleistungen usw.

Rz. 67

Leistungen zur Verbesserung der Aufmachung und Handelsgüte sind im Wesentlichen Leistungen zur Herrichtung der Gegenstände zur Förderung ihrer Verkaufsfähigkeit, z. B. durch Formgebung und Verpackung. Hierzu können auch Werbeleistungen gehören.

Rz. 68

Leistungen der Vorbereitung des Vertriebs oder der Vorbereitung des Weiterverkaufs können z. B. bestehen in der Umlagerung, Vorbereitung des Transports, Versicherung des Transports, Aquisition möglicher Kaufinteressenten, Werbeleistungen usw.

Rz. 69

Weitergehende Be- oder Verarbeitungen der eingelagerten Gegenstände fallen nicht unter die Befreiung nach § 4 Nr. 4a S. 1 Buchst. b S. 1 UStG, insbesondere Leistungen, durch die die im Umsatzsteuerlager befindlichen Gegenstände für die Lieferung auf der Einzelhandelsstufe aufbereitet werden. Werden derartige Umsätze an den in einem Umsatzsteuerlager eingelagerten Gegenständen erbracht, führt dies zur zwangsweisen Auslagerung dieser Gegenstände aus dem Umsatzsteuerlager.^[4] Nicht befreit ist insbesondere auch die Be- oder Verarbeitung von Gegenständen vor ihrer Einlagerung in ein Umsatzsteuerlager.

Praxis-Beispiel

In ein Umsatzsteuerlager des U in Bremen eingelagerte Kartoffeln^[5] werden von Unternehmer A in einzelhandelsübliche 2,5-kg-Beutel abgefüllt. Die Leistung des A ist steuerpflichtig, da durch seine Leistung die in das Umsatzsteuerlager eingelagerten Kartoffeln für die Lieferung auf der Einzelhandelsstufe aufbereitet werden.^[6] Die Erbringung dieser Leistung führt zur Auslagerung der Kartoffeln aus dem Umsatzsteuerlager.

Rz. 69a

Fraglich könnte sein, ob die Vermietung von Tankraum an einen Umsatzsteuerlagerhalter unter § 4 Nr. 4a S. 1 Buchst. b UStG fällt und es folglich zu einer gesamtschuldnerischen Haftung gem. § 13a Abs. 1 Nr. 6 UStG kommen kann. Bei einem Tanklagerbetreiber (d. h. einem Lagerhalter, der sich die Einrichtung und den Betrieb eines solchen Lagers vom zuständigen Finanzamt hat bewilligen lassen), der Vermietungsumsätze mit einem solchen Lager tätigt, kann es sich um einen Lagerhalter i. S. d. UStG handeln. Unter den Voraussetzungen des § 13a Abs. 1 Nr. 6 UStG kommt dann auch eine gesamtschuldnerische Haftung des Lagerhalters in Betracht. Hat sich der Mieter das Umsatzsteuerlager bewilligen lassen, ist dieser Lagerhalter. Der Vermieter eines Tanklagers wird al...