Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 8 Umsätze für die Seesc ... / 5.1 Lieferungen, Umbauten, Instandsetzungen, Wartungen, Vercharterungen und Vermietungen von Seeschiffen (§ 8 Abs. 1 Nr. 1 UStG)

Rz. 31

Die Steuerbefreiung der in § 8 Abs. 1 Nr. 1 UStG bezeichneten Umsätze tritt an die Stelle der Befreiungsvorschrift des § 4 Nr. 4 UStG 1967/1973. Sie ist auf die Wartung von Seeschiffen erweitert worden (Rz. 78). Neu ist das Erfordernis des buchmäßigen Nachweises der Voraussetzungen für die Steuerbefreiung gem. § 8 Abs. 3 UStG (Rz. 160ff.).

5.1.1 Wasserfahrzeuge für die Seeschifffahrt

5.1.1.1 Wasserfahrzeuge nach dem Zolltarif

Rz. 32

Die Steuerbefreiung des § 4 Nr. 2 i. V. m. § 8 Abs. 1 Nr. 1 UStG gilt nur für Seeschiffe, d. h. für Wasserfahrzeuge, die für die Seeschifffahrt geeignet sind. Voraussetzung für die Anwendung des § 8 Abs. 1 UStG ist somit zunächst die objektive Seetauglichkeit des betreffenden Wasserfahrzeugs. Nach Abschn. 8.1. Abs. 2 UStAE gehören zu diesen Wasserfahrzeugen insbesondere Seeschiffe der Handelsschifffahrt, seegehende Fahrgast- und Fährschiffe, Fischereifahrzeuge und Schiffe des Seeschifffahrtshilfsgewerbe, z. B. Seeschlepper, Bugsierschiffe. Der Gesetzgeber hat zur Abgrenzung des Begriffs "Wasserfahrzeuge" in § 8 Abs. 1 UStG auf den Zolltarif Bezug genommen. Umsatzsteuerbegünstigte Wasserfahrzeuge sind nur Wasserfahrzeuge "aus Positionen 8901 und 8902 00, aus Unterposition 8903 92 10, aus Position 8904 00 und aus Unterposition 8906 90 10 des Zolltarifs". Der Zusatz "aus" ist erforderlich, weil für die Erlangung der Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 2 i. V. m. § 8 Abs. 1 Nr. 1 UStG über die zolltarifliche Einordnung des Wasserfahrzeugs hinaus weitere Voraussetzungen erfüllt sein müssen, z. B. Erwerbsseeschifffahrt.

Rz. 33

Die Bindung der umsatzsteuerlichen Vorschrift an den "Zolltarif" bedeutet Bindung an den "Gemeinsamen Zolltarif" (- GZT-), der in der Kombinierten Nomenklatur (KN) niedergelegt ist. Maßgebend für die Auslegung des Gemeinsamen Zolltarifs sind der Wortlaut der Tarifpositionen, die Vorschriften zu den Abschnitten oder Kapiteln sowie hilfsweise die Allgemeinen Tarifierungsvorschriften. Die ausdrückliche Verweisung auf den Zolltarif macht deutlich, dass es bei der Auslegung der einzelnen Regelungen in § 8 Abs. 1 UStG allein auf die zolltariflichen Vorschriften und Begriffe ankommt. Damit scheidet eine Auslegung aus, die sich an den normkonzipierenden Grundsätzen des Gesetzgebers des UStG orientiert, die für die Steuerbefreiung maßgebend waren. Nicht gewünschte Konsequenzen des strengen Zolltarifrechts muss der Gesetzgeber erforderlichenfalls durch Einfügung einer ausdrücklichen Ausnahme in die Umsatzsteuervorschrift vermeiden.^[1] Im Gegensatz zur Rechtslage vor dem 1.7.1968 haben die Erläuterungen zum Harmonisierten System (HS-Erläuterungen) und zur Kombinierten Nomenklatur (KN-Erläuterungen) keinen Verordnungscharakter, sondern sind lediglich maßgebende Erkenntnismittel für die Auslegung des Gemeinsamen Zolltarifs.^[2] Anzuwenden ist der Zolltarif i. d. F., die er im maßgebenden Zeitpunkt bzw. Zeitraum für die Umsatzsteuerbefreiung besitzt (s. § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG Rz. 85ff.). Etwas anderes gilt nur dann, wenn sich der Steuergegenstand im § 8 Abs. 1 Nr. 1 UStG und das Verweisungsobjekt in den Pos. 8901, 8902 00, 8904 00 und der Unterpos. 8903 92 10 und 8906 90 10 KN nicht mehr decken würden. Dies ist der Fall bei der in § 8 Abs. 1 Nr. 1 UStG aufgeführten Unterpos. 8906 0091, die durch die Unterpos. 8906 90 10 ersetzt worden ist. Für die in der Unterpos. 8906 0091 KN a. F. genannten Fahrzeuge ist mit der Änderung des Zolltarifs seit 1.1.2002 die Steuerbefreiung nach § 8 UStG nicht entfallen, weil die neue Unterposition wort- und inhaltsgleich die alte ersetzt hat.^[3]

Rz. 34

Im Folgenden (Rz. 34 bis Rz. 48) werden zunächst die zolltariflichen Vorschriften und Erläuterungen dargestellt, die nicht in allen Bestimmungen See- und Binnenschiffe unterscheiden und nicht auf die Zweckbestimmung des § 8 Abs. 1 UStG (Erwerbsseeschifffahrt, Rettung Schiffbrüchiger) abstellen. Können Schiffe nicht in die Pos. 8901, 8902 00, 8904 00 und der Unterpos. 8903 92 10 und 8906 0091 KN eingereiht werden, kommt eine Steuerbefreiung nach § 8 Abs. 1 UStG nicht in Betracht. Daher sieht der BFH^[4] die zolltarifliche Einordnung des Wasserfahrzeugs als eine notwendige Vorfrage für die Anwendbarkeit des § 8 Abs. 1 Nr. 1 UStG.^[5]

Gemäß Zusätzlicher Vorschrift 1 zu Kap. 89 des KN gehören u. a. zu den Unterpos. 8901 1010, 89 2010, 8901 3010, 8901 9010, 8902 0012, 8902 0018, 8903 92 10 und 8904 0091 nur Wasserfahrzeuge, die ihrer Beschaffenheit nach seetüchtig sind und deren größte Rumpflänge (ohne Berücksichtigung überragender Teile) 12 m oder mehr beträgt. Fischereifahrzeuge und Rettungsfahrzeuge, die ihrer Beschaffenheit nach seetüchtig sind, gelten ohne Rücksicht auf ihre Rumpflänge stets als Wasserfahrzeuge für die Seeschifffahrt.

Rz. 35

Die unverbindlichen Erläuterungen der EG zu der Zusätzlichen Vorschrift 1 zu Kap. 89 des KN lauten:

Als "Wasserfahrzeuge, die ihrer Beschaffenheit nach seetüchtig sind", gelten Wasserfahrzeuge, die aufgrund ihrer Bauart und ihrer Ausrüstung auch bei schwerem Wetter (etwa Windstärke 7 nach der Beaufort-Skala) auf See bleiben können. Wasserfahrzeuge dieser...