Sonstige Leistungen im Zusammenhang mit einem Grundstück (zu § 3a Abs. 3 Nr. 1 UStG)

Überblick

Leistungen im Zusammenhang mit einem Grundstück sind immer dort ausgeführt, wo das Grundstück liegt. Zum 1.1.2017 sind unionsrechtlich verbindliche Vorschriften in Kraft getreten, was alles als Leistung im Zusammenhang mit einem Grundstück gilt. Die Finanzverwaltung ergänzt in einigen Punkten die bisherigen Ausführungen im UStAE.

Kommentar

Die rechtliche Problematik

Führt ein Unternehmer eine sonstige Leistung aus, muss geprüft werden, wo sich der Ort dieser Leistung befindet. Wird eine sonstige Leistung im Zusammenhang mit einem Grundstück ausgeführt, ist der Ort der Leistung immer dort, wo sich das Grundstück befindet (Belegenheitsort; § 3a Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 UStG)

Wichtig

Wird eine sonstige Leistung im Zusammenhang mit einem Grundstück ausgeführt, ist es für die Ortsbestimmung unerheblich, ob der Leistungsempfänger ein Unternehmer ist oder nicht. Auch die Verwendung einer USt-IdNr. hat keinen Einfluss auf die Ortsbestimmung.

In § 3a Abs. 3 Nr. 1 Satz 2 UStG wird beispielhaft aufgeführt, was als Leistung im Zusammenhang mit einem Grundstück anzusehen ist. So sind darunter alle Vermietungs- und Verpachtungsleistungen^[1], Leistungen im Zusammenhang mit dem Verkauf oder Kauf von Grundstücken sowie alle Planungs- und Bauleistungen zu verstehen, soweit es sich nicht um (Werk-)Lieferungen handelt. Die gesetzlichen Vorgaben stellen aber nur eine sehr grobe Abgrenzung dar, sodass es im Einzelfall schwer ist, verlässlich festzulegen, ob es sich um eine Leistung im Zusammenhang mit einem Grundstück handelt oder nicht.

Insbesondere führt diese Abgrenzung zu Schwierigkeiten, wenn solche Leistungen in der Europäischen Union grenzüberschreitend ausgeführt werden und sich der Ort nach den Grundregelungen zur Bestimmung des Orts der sonstigen Leistung^[2] abweichend vom Grundstücksort ergeben würde.

Praxis-Beispiel

Architekt A aus Deutschland entwickelt für einen Auftraggeber (Unternehmer mit USt-IdNr.) aus den Niederlanden Pläne für ein Gebäude. Wenn es sich um ein Gebäude handelt, das auf einem bestimmten Grundstück in Deutschland errichtet werden soll, würde es sich um eine in Deutschland steuerbare und steuerpflichtige sonstige Leistung im Zusammenhang mit einem Grundstück handeln.^[3] Wenn es sich nicht um eine Planung für ein bestimmtes Grundstück handelt (z. B. Entwurf eines Fertighaustyps, welches auf verschiedenen Grundstücken errichtet werden kann), würde die Leistung unter die B2B-Grundregelung^[4] fallen. Sie wäre dann nicht in Deutschland, sondern in den Niederlanden steuerbar und steuerpflichtig.^[5]

Die zutreffende Bestimmung des Orts der sonstigen Leistung hat aber nicht nur einen Einfluss darauf, wo die Leistung der Umsatzbesteuerung zu unterwerfen ist, sondern in bestimmten Fällen auch, wer der Steuerschuldner ist. Werden Leistungen gegenüber einem Unternehmer für dessen Unternehmen nach der Grundregelung des § 3a Abs. 2 UStG in einem anderen Mitgliedstaat ausgeführt, wird dort der Leistungsempfänger automatisch zum Steuerschuldner für die ihm gegenüber ausgeführte Leistung.^[6] Handelt es sich aber um eine sonstige Leistung im Zusammenhang mit einem Grundstück, können die Mitgliedstaaten individuell festlegen, ob der unternehmerische Leistungsempfänger zum Steuerschuldner wird oder nicht.^[7]

Beispiel

Unternehmer U aus Deutschland überlässt einem Unternehmer mit USt-IdNr. aus Dänemark Personal, das auf einer Baustelle in Dänemark eingesetzt wird. Unabhängig davon, ob es sich um eine sonstige Leistung im Zusammenhang mit einem Grundstück handelt oder nicht, ist die Leistung entweder nach § 3a Abs. 3 Nr. 1 oder § 3a Abs. 2 Satz 1 UStG in Dänemark ausgeführt und damit in Deutschland nicht steuerbar. Wenn es sich um eine sonstige Leistung im Zusammenhang mit einem Grundstück handeln würde – dies setzt voraus, dass U neben der Überlassung des Personals eine bestimmte Leistung oder ein bestimmter Erfolg des überlassenen Personals im Zusammenhang mit dem Grundstück geschuldet wird –, wäre die Leistung des U in Dänemark steuerbar und steuerpflichtig und U müsste nach den einschlägigen Regelungen des dänischen Umsatzsteuerrechts prüfen, ob er oder der Leistungsempfänger Schuldner der Umsatzsteuer ist. Der Umsatz ist dann auch nicht in der Zusammenfassenden Meldung anzugeben. Wenn es sich nur um die reine Überlassung von Personal (ohne weitere geschuldete Leistungselemente) handeln würde, würde sich der Ort der Leistung nach § 3a Abs. 2 UStG richten und der Leistungsempfänger in Dänemark wäre zwingend der Schuldner der in Dänemark entstehenden Umsatzsteuer. U müsste die Leistung in Deutschland in der Zusammenfassenden Meldung aufnehmen.

Zum 1.1.2017 sind in Art. 31a und Art. 31b MwStSystRL-DVO verbindlich für alle Mitgliedstaaten Abgrenzungskriterien vorgegeben worden, welche Leistungen als sonstige Leistungen in einem direkten Zusammenhang mit einem Grundstück anzusehen sind. Die Finanzverwaltung hatte schon zum 1.1.2013^[8] im Vorgriff auf diese Regelungen den UStAE in wesentlichen Teilen den unionsrechtlichen Vorgaben ...