Stenger/Loose, Bewertungsrecht - Kommentar zum BewG, Erb ... / 2. Einflussnahmen auf den ertragsteuerlichen Wert

Rz. 225

^{[Autor/Stand]} Der Steuerpflichtige kann über den Steuerbilanzwert für das Gebäude die steuerliche Bemessungsgrundlage beeinflussen.

Rz. 226

^{[Autor/Stand]} Aus bewertungsrechtlicher Sicht lässt der Gesetzgeber somit Folgendes zu:

a) Abschreibungsmöglichkeiten ausschöpfen

Rz. 227

• Abschreibungsmöglichkeiten sollten vor dem Bewertungsstichtag voll ausgeschöpft werden. In diesem Zusammenhang wird das Finanzamt darauf achten, dass die Abschreibungen im "Übertragungsjahr" auch tatsächlich bei Erstellung der auf den Bewertungsstichtag folgenden Schlussbilanz nachvollzogen werden. Denn es kommt für den Steuerbilanzwert auf die tatsächlich in Anspruch genommenen Abschreibungen an. Fiktive Abschreibungen können nicht berücksichtigt werden, auch wenn der Steuerpflichtige für deren Inanspruchnahme die Voraussetzungen in der Vergangenheit erfüllt hat.^[3] Ist der Steuerbilanzwert im Bewertungsstichtag nicht anhand einer Zwischenbilanz ermittelt worden, ist der Stichtagswert aus dem letzten Bilanzansatz für das Gebäude vor dem Bewertungsstichtag durch Kürzung um die anteiligen Abschreibungen bis zum Bewertungsstichtag abzuleiten.^[4] Dies hat für den Steuerpflichtigen den Nachteil, dass Sonderabschreibungen, deren Voraussetzungen allein der Erblasser oder Schenker durch entsprechende Investitionen geschaffen hat, nur anteilig bis zum Bewertungsstichtag berücksichtigt werden. Um dies zumindest in den Fällen der vorweggenommenen Erbfolge zu verhindern, kann der Schenker prüfen, ob die Sonderabschreibungen in den Wirtschaftsjahren vor dem "Übertragungsjahr" vom Schenker geltend gemacht und somit vorgezogen werden.

b) Behandlung von Zuschüssen

Rz. 228

• Unabhängig davon, ob sich der Steuerpflichtige für die Brutto- oder Netto-Abschreibungsmethode entschieden hat, ist unter "Steuerbilanzwert" stets der Saldo aus Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzüglich Abschreibungen und sonstiger Abzugsposten zu verstehen.^[5] Dagegen sind steuerfreie Investitionszulagen nicht mindernd von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzuziehen, weil sie nicht die AfA-Bemessungsgrundlage kürzen und somit nicht zu einer Korrektur des steuerlichen Bilanzansatzes führen. Dies gilt auch für die Fälle, in denen die Investitionszulage als Sonderposten auf der Passivseite ausgewiesen und verteilt auf die Nutzungsdauer des dazugehörigen Wirtschaftsguts als Ertrag erfasst wird. Dieser Sonderposten darf weder mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Gebäudes verrechnet noch als Schuldposten bei der Ermittlung des Betriebsvermögens abgezogen werden (§ 103 Abs. 3 BewG).

c) Rücklagen nach § 6b EStG

Rz. 229

• § 6b-Rücklagen und Zuschüsse sollten rechtzeitig vor dem Bewertungsstichtag mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten verrechnet werden. Bei Übertragung einer § 6b-Rücklage sollte darauf geachtet werden, dass sie auf das Betriebsgebäude, bewertet nach § 147 Abs. 2 Satz 2 BewG, und nicht auf den Grund und Boden erfolgt. Denn der Grund und Boden ist nicht mit dem Steuerbilanzwert, sondern mit dem Produkt aus Grundstücksfläche und Bodenrichtwert anzusetzen. Im Extremfall kann die Übertragung einer § 6b-Rücklage oder die Verrechnung von Zuschüssen dazu führen, dass für das Gebäude nur ein Erinnerungswert von 1 EUR anzusetzen ist.^[6]

Rz. 230

• Bei der Übertragung einer § 6b-Rücklage oder bei Verrechnung eines Zuschusses im "Übertragungsjahr" müssen die Voraussetzungen hierfür in der Person des Erblassers bzw Schenkers bis zum Bewertungsstichtag erfüllt sein. Dies ist nach Auffassung von Christoffel/Geckle/Pahlke^[7] der Fall, wenn der Erblasser bzw. Schenker das Ersatzwirtschaftsgut "Gebäude" angeschafft oder hergestellt hat, so dass die Übertragung der Rücklage im Bewertungsstichtag möglich gewesen wäre.

Rz. 231

Beispiel

A hat in seiner Steuerbilanz zum 31.12. ein Aktivvermögen von 4 000 000 EUR sowie Schulden, Rückstellungen und passive Rechnungsabgrenzungsposten von 1 600 000 EUR ausgewiesen. Darüber hinaus ist auf der Passivseite eine 6b-Rücklage i.H.v. 400 000 EUR aufgeführt. Vor dem Bewertungsstichtag 1.7. des folgenden Kalenderjahrs wurde ein Ersatzwirtschaftsgut zu einem Kaufpreis von 400 000 EUR angeschafft. Die Anschaffungskosten des Ersatzwirtschaftsguts sind in voller Höhe fremdfinanziert worden. Ansonsten soll sich im Bewertungsstichtag gegenüber der Steuerbilanz zum 31.12. nichts geändert haben.

Zum 31.12. ergäbe sich ein bewertungsrechtliches Betriebsvermögen von 2 400 000 EUR, und zwar unter Ansatz des Rohbetriebsvermögens von 4 000 000 EUR abzüglich Schulden, Rückstellungen und passiven Rechnungsabgrenzungsposten von 1 600 000 EUR. Die 6b-Rücklage kann zu diesem Zeitpunkt bei der Ermittlung des Betriebsvermögens nicht als Schuldposten berücksichtigt werden.

Rz. 232

Praxis-Beispiel

Zum 1.7. ist als Summe der Besitzposten ebenfalls ein Wert von 4 000 000 EUR anzusetzen. Die Anschaffung des Ersatzwirtschaftsguts wirkt sich nicht werterhöhend aus, da die Anschaffungskosten in voller Höhe durch die Übertragung der 6b-Rücklage "aufgeze...