Stenger/Loose, Bewertungsrecht - Kommentar zum BewG, Erb ... / a) Abzugsfähigkeit der Rückstellung dem Grunde nach

Rz. 30

^{^{[Autor/Stand]}} Nach dem im Rahmen des Steuerreformgesetzes 1990 neu gefaßten § 103a BewG können Rückstellungen für die Verpflichtung zu einer Zuwendung anläßlich eines Dienstjubiläums nur abgezogen werden, soweit die versprochene Zuwendung dem Berechtigten für jeden Fall der vorzeitigen Beendigung des Dienstverhältnisses zusteht und die Zusage rechtsverbindlich in schriftlicher Form erteilt ist.

Rz. 31

^{^{[Autor/Stand]}} Die Zuwendung steht dem Berechtigten für jeden Fall der vorzeitigen Beendigung des Dienstverhältnisses zu, wenn sie auch vor Erreichen des Jubiläumszeitpunkts, bei Invalidität oder bei Kündigung des Dienstverhältnisses dem Zuwendungsberechtigten und im Fall des Todes seinen Erben anteilmäßig ausgezahlt wird. Steht die Zuwendung dem Berechtigten nur zu, wenn das Dienstverhältnis nicht vor dem Jubiläumszeitpunkt endet, so darf die Rückstellung bei der Einheitsbewertung des Betriebsvermögens nicht als Schuldposten berücksichtigt werden.

Beispiel

Die A-GmbH hat ihren Arbeitnehmern für den Fall der 15jährigen Betriebszugehörigkeit zum Unternehmen eine Jubiläumszuwendung in Höhe von 2000 DM zugesagt. Für den Fall, daß das Dienstverhältnis vor Erreichen des Jubiläumszeitpunkts gekündigt wird, steht dem betroffenen Arbeitnehmer kein Anspruch auf die Jubiläumszuwendung, auch nicht zeitanteilig, zu.

Da im Fall der Kündigung keine zeitanteilige Jubiläumszuwendung gezahlt wird, ist die Voraussetzung "Anspruch auf zeitanteilige Zuwendung für jeden Fall der vorzeitigen Beendigung des Dienstverhältnisses" nicht erfüllt. Die A-GmbH kann daher bei der Einheitsbewertung des Betriebsvermögens die sich aus der Zusage resultierende Verpflichtung nicht als Schuldposten abziehen.

Rz. 32

^{^{[Autor/Stand]}} Die Zusage muß rechtsverbindlich erteilt worden sein. "Rechtsverbindlich erteilt" bedeutet, daß die Verpflichtung zur Zahlung einer Jubiläumszuwendung auf einem Einzelvertrag, einer Gesamtzusage, einer Betriebsvereinbarung, einem Tarifvertrag oder einer Besoldungsordnung beruht. Bei Jubiläumszusagen, die nicht auf Einzelvertrag beruhen, ist eine besondere Verpflichtungserklärung gegenüber dem einzelnen Berechtigten nicht erforderlich. Ob eine rechtsverbindliche Pensionsverpflichtung vorliegt, ist im Zweifel nach arbeitsrechtlichen Grundsätzen zu beurteilen (vgl. Abschn. 41 Abs. 2 EStR).

Rz. 33

^{^{[Autor/Stand]}} Die Rückstellung für Jubiläumszuwendungen darf nur abgezogen werden, wenn die Zusage schriftlich erteilt ist. Schriftlich erteilt ist gleichzusetzen mit jeder schriftlichen Festlegung über Art und Höhe des Pensionsanspruchs, zB in Form eines Einzelvertrags, einer Gesamtzusage, einer Betriebsvereinbarung, eines Tarifvertrags oder eines Gerichtsurteils. Bei Gesamtzusagen ist eine schriftliche Bekanntmachung in geeigneter Form nachzuweisen, zB durch ein Protokoll über den Aushang im Betrieb. Beruhen die Jubiläumszuwendungen auf betrieblicher Übung oder auf dem Grundsatz der Gleichbehandlung, so können die sich daraus ergebenden Verpflichtungen wegen fehlender Schriftform nicht als Schuldposten abgezogen werden.

Rz. 34

^{^{[Autor/Stand]}} Die Verpflichtung zur Zahlung von Jubiläumszuwendungen muß – zumindest für den bewertungsrechtlichen Schuldenabzug – frei von steuerschädlichen Vorbehalten sein. Insbesondere darf der Unternehmer die Zahlung der Zuwendung nicht von seiner künftigen Ertrags- oder Liquiditätslage abhängig machen. Die Regelung in Abschn. 41 Abs. 4 EStR, nach der bestimmte Widerrufsvorbehalte bei Pensionszusagen als unschädlich anzusehen sind, kann für die bewertungsrechtliche Behandlung von rechtsverbindlich zugesagten Jubiläumszuwendungen nicht übernommen werden.

Rz. 35

^{^{[Autor/Stand]}} Soweit von den Wirtschaftsverbänden generell die Übernahme der ertragsteuerlichen Regelung für Jubiläumsrückstellungen dem Grunde und der Höhe nach gefordert wird, kann dem Petitum nicht vorbehaltlos gefolgt werden, weil dies einen klaren Verstoß gegen das Abzugsverbot von aufschiebend bedingten Lasten und gegen den Teilwertbegriff bedeutete. Bei Übernahme der ertragsteuerlichen Wertansätze wären Jubiläumsrückstellungen für Bewertungsstichtage vor dem 31.12.88 in voller Höhe, in der Zeit nach dem 30.12.88 bis spätestens zum Bewertungsstichtag 1.1.91 mit dem um die "Zwangsauflösung" gekürzten Betrag und zu den Bewertungsstichtagen 1.1.92 und 1.1.93 mit 0 DM anzusetzen. Ab dem 1.1.94 wäre dann wieder eine Rückstellung in Höhe des nach dem 31.12.92 "verdienten" Teilbetrags zulässig.

[Autor/Stand] Autor: Gürsching/Stenger, Stand: 01.11.2000

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