Stenger/Loose, Bewertungsrecht - Kommentar zum BewG, Erb ... / d) Der steuerliche Entgeltbegriff

Rz. 69

^{[Autor/Stand]} Soweit die Gegenleistung des Erwerbers Entgelt der Leistung des Schenkers und der Erwerb daher nicht nach § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG schenkungsteuerbar ist, kann der Vorgang – unter weiteren Voraussetzungen – der Umsatzsteuer (§ 1 Abs. 1 Nr. 1, § 10 Abs. 1 Satz 1 UStG) und der Grunderwerbsteuer (§ 1, § 8 Abs. 1 GrEStG) unterliegen.^[2] Während das GrEStG die Gegenleistung im Hinblick auf die einzelnen Erwerbsvorgänge konkret definiert (§ 9 Abs. 1 GrEStG), gilt im Umsatzsteuerrecht ein abstrakter Entgeltbegriff: Entgelt ist "alles, was der Leistungsempfänger aufwendet, um die Leistung zu erhalten ..." (§ 10 Abs. 1 Satz 2 UStG a.F.)^[3] bzw. "alles, was den Wert der Gegenleistung bildet, die der (Leistende) für die Leistung/diese Umsätze... erhält oder erhalten soll ..." (§ 10 Abs. 1 Satz 2 UStG^[4]/Art. 73 MwStSystRL).^[5] Diese Definition entspricht im Wesentlichen der schenkungsteuerlichen Begriffsbestimmung: Entgeltlich ist eine Leistung, soweit sie zivilrechtlich verknüpft ist mit einer geldwerten Gegenleistung(sverpflichtung) oder einem entsprechenden Rechtsanspruch des Leistungsempfängers.^[6]

Rz. 70

^{[Autor/Stand]} Ob und inwieweit eine Leistung der Umsatz-, Grunderwerb- oder Schenkungsteuer unterliegt, hängt entscheidend von ihrer objektiven Un-/Entgeltlichkeit ab. Dies erfordert eine einheitliche Beurteilung.

Beispiel:

(Unternehmer) V veräußert mit notariellem Kaufvertrag ein Grundstück im Verkehrswert von 500.000 EUR an (Unternehmer) E zu einem beurkundeten Kaufpreis von 250.000 EUR (zzgl. 19% USt).

Es handelt sich um eine teilunentgeltliche Grundstücksübertragung (gemischte Grundstücksschenkung). E hat das Grundstück hälftig unentgeltlich erworben; insoweit ist § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG einschlägig und die Anwendung des GrEStG deshalb ausdrücklich ausgeschlossen (§ 3 Nr. 2 GrEStG ).^[8] Die Grunderwerbsteuer erfasst nur den entgeltlichen Teil des Vorgangs, d.h. hier den vereinbarten Kaufpreis (§§ 8 Abs. 1, 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG).^[9] Dies gilt auch für die Umsatzsteuer (§ 10 Abs. 1 Satz 1 UStG). Die Abgrenzung gegenüber der Schenkungsteuer erfolgt unmittelbar anhand des § 10 Abs. 1 Satz 2 UStG. Danach wird nicht nur die Umsatzsteuerbarkeit auf den entgeltlichen Teil des Geschäfts beschränkt, sondern immanent auch der schenkungsteuerbare unentgeltliche Teil bestimmt.^[10]

Rz. 71

^{[Autor/Stand]} § 10 Abs. 1 Satz 2 UStG lässt sich daher durchaus für schenkungsteuerliche Zwecke instrumentalisieren, so dass die These gerechtfertigt erscheint: § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG und § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG schließen sich gegenseitig aus;^[12] deutlich wird dies z.B. bei (echten) Zuschüssen, die grundsätzlich der Schenkungsteuer^[13] und nicht der Umsatzsteuer unterliegen.^[14] Ein kumulativer Zugriff von Umsatzsteuer und Schenkungsteuer ist nur bei Anwendung der umsatzsteuerlichen Mindestbemessungsgrundlage möglich^[15] sowie in den Fällen, in denen das UStG ausdrücklich unentgeltliche Leistungen bzw. Erwerbe eines Unternehmers fokussiert.^[16] Auch § 17 UStG bestätigt die These und erlaubt bei nachträglicher Änderung von Leistung und/oder Gegenleistung^[17] korrespondierend Schlüsse auf den schenkungsteuerlich relevanten Umfang der Unentgeltlichkeit.^[18] Überschneidungen zwischen Umsatzsteuer und Schenkungsteuer sind allerdings denkbar, wenn – wie z.B. bei Nichterstattung des vereinnahmten Entgelts trotz ausbleibender Leistung – die Anwendung des § 17 UStG im Einzelfall scheitert.^[19]

Rz. 72

^{[Autor/Stand]} Aus der Sicht der Ertragsteuern wird das obige Beispiel konform beurteilt. Deckungsgleich mit § 10 Abs. 1 Satz 2 UStG definiert § 255 Abs. 1 Satz 1 HGB die (Gegen-)Leistungen "um einen Vermögensgegenstand zu erwerben" als sog. Erwerbskosten. Grundsätzlich^[21] handelt es sich nur insoweit um ein entgeltliches, d.h. Veräußerungs- bzw. Anschaffungsgeschäft, das im Rahmen der einzelnen Einkunftsarten der Einkommen- und/oder der Körperschaftsteuer unterfällt.^[22] Im Übrigen liegt ein unentgeltlicher Vorgang vor, der sich auf Seiten des Leistenden regelmäßig nicht ertragswirksam auswirken darf, beim Vorteilsempfänger jedoch zu steuerbaren Einnahmen führen kann.^[23] Gelingt ihm die ertragsteuerliche Neutralisierung dieser Vermögensmehrung nicht^[24], droht dem Erwerber eine doppelte Besteuerung,^[25] da Einkommen-/Körperschaftsteuer und Erbschaft-/Schenkungsteuer nach derzeitiger Rechtslage durchaus nebeneinander erhoben werden können.^[26]

Rz. 73

^{[Autor/Stand]} In jüngerer Zeit suchte man im BFH neue Wege^[28] zur Vermeidung eines kumulativen Steuerzugriffs.^[29] Der II. (Schenkungsteuer-)Senat rückte die ertragsteuerliche Beurteilung in den Vordergrund und wollte bei Steuerbarkeit eines Erwerbsvorgangs nach dem EStG den Tatbestand des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG verneinen.^[30] Doch leider begründete er nicht, weshalb – abweichend von seiner bisherigen Rechtsprechung^[31] – die einkommensteuerliche Betrachtung plötzlich wichtig und hierbei nicht die tatsächliche Handhabung, sondern die "zutreffende" Beurteilung maßgebend sein sollte. H...