Stenger/Loose, Bewertungsrecht - Kommentar zum BewG, Erb ... / I. Ziel der Vorschrift

Rz. 501

^{[Autor/Stand]} § 7 Abs. 5 ErbStG wurde, zusammen mit § 7 Abs. 6 und 7 (Satz 1) ErbStG, im Zuge der Erbschaftsteuerreform 1974 kodifiziert.^[2] Ziel war zu vermeiden, dass durch bestimmte gesellschaftsvertragliche Gestaltungen bei Auflösung oder Ausscheiden aus einer Personengesellschaft die Schenkungsteuer umgangen wird.^[3] Speziell mit § 7 Abs. 5 ErbStG fokussierte man sog. Buchwertklauseln, die die Berechnung der Abfindungsansprüche ausscheidender Gesellschafter in Abweichung von § 738 BGB ohne Einbeziehung stiller Reserven regeln.^[4] Der durch eine solche Abfindungsbeschränkung betroffene Gesellschafter kann aber während seiner Zugehörigkeit zur Gesellschaft an sukzessive aufgelösten stillen Reserven partizipieren, über seine Gewinnbeteiligung und damit auf einem erbschaft-/schenkungsteuerlich nicht erfassbaren Umweg. Dies war dem damaligen Gesetzgeber ein Dorn im Auge.^[5]

Rz. 502

^{[Autor/Stand]} Der ursprüngliche Entwurf der Vorschrift lautete:^[7] Ist Gegenstand der Schenkung eine Beteiligung an einer Personengesellschaft, in deren Gesellschaftsvertrag bestimmt ist, daß der neue Gesellschafter bei Auflösung der Gesellschaft sowie im Fall eines vorherigen Ausscheidens nur den Buchwert seines Kapitalanteils erhält, so gelten die anteiligen offenen und stillen Reserven der Gesellschaft als auflösend bedingt erworben. Vergleicht man hierzu den Wortlaut des § 7 Abs. 5 ErbStG, mag man daran zweifeln, ob "Absatz 5... lediglich sprachlich neu gefaßt worden (ist)."^[8] Dies wird nicht nur daran deutlich, dass die Vorschrift zwei Sätze enthält. Markant gegenüber dem Entwurfstext ist zum einen in Satz 1 das Wort "oder" anstelle von "sowie", womit eindeutig klargestellt sein dürfte, dass die Anwendung der Norm auch schon eröffnet ist, wenn die Buchwertklausel nur im Auflösungs- oder nur im Ausscheidensfall gelten soll.^[9] Zum anderen sieht auch die Rechtsfolgenanordnung anders aus. Satz 1 schreibt die Nichtberücksichtigung derartiger Klauseln "bei der Feststellung der Bereicherung" vor und wird damit, systematisch in § 7 ErbStG nicht richtig verortet, zu einer speziellen Bewertungsvorschrift.^[10] Satz 2 enthält die Fiktion des auflösend bedingten Erwerbs, umfangmäßig umschrieben als Differenz zwischen der – nach Satz 1 festgestellten – Bereicherung und dem Buchwert des Kapitalanteils. Dadurch mag zwar die gewollte Beschränkung des Steuerzugriffs auf den tatsächlichen Wert des Erwerbs ermöglicht werden (§ 5 Abs. 2 BewG).^[11] Ob hierzu aber die Steuerbemessungsgrundlage betragsmäßig um die anteiligen Reserven der Gesellschaft zu kürzen ist^[12] oder eine un-/günstigere Berechnung zutreffend sein kann,^[13] lässt sich anhand der zugänglichen Gesetzesbegründung nicht verifizieren.

Rz. 503

^{[Autor/Stand]} Einstweilen frei

[Autor/Stand] Autor: Hartmann, Stand: 01.03.2021

[2] Gesetz zur Reform des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuerrechts v. 17.4.1974, BGBl. I 1974, 933.

[3] BT-Drucks. VI/3418, S. 60.

[4] Gebel, Gesellschafternachfolge im Schenkung- und Erbschaftsteuerrecht2, Rz. 90.

[5] BT-Drucks. VI/3418, S. 65.

[Autor/Stand] Autor: Hartmann, Stand: 01.03.2021

[7] Reg.-Entwurf v. 4.5.1972, BT-Drucks. VI/3418, S. 12; unverändert und ohne eigenständige Begründung von der damaligen SPD/FDP-Regierungskoalition in den 7. Bundestag erneut eingebracht, BT-Drucks. 7/78 v. 25.1.1973, S. 13, 45.

[8] So die Begründung des Finanzausschusses v. 3.12.1973, BT-Drucks. 7/1333, S. 4.

[9] S. auch Meincke/Hannes/Holtz17, § 7 ErbStG Rz. 145.

[10] Meincke/Hannes/Holtz17, § 7 ErbStG Rz. 135; Schuck in Viskorf/Schuck/Wälzholz, ErbStG/BewG6, § 7 ErbStG Rz. 198; Seltenreich in Preißer/Rödel/Seltenreich, Erbschaft- und Schenkungsteuer3, § 7 ErbStG Rz. 687; Jesse, FR 2011, 201 – unter III.2.5.

[11] BT-Drucks. VI/3418, S. 65.

[12] So zum ursprünglichen Gesetzentwurf BT-Drucks. VI/3418, S. 65.

[13] Die Finanzverwaltung fordert jedenfalls keine Identität der stillen Reserven im Schenkungszeitpunkt und bei Ausscheiden des Gesellschafters; H E 7.8 Abs. 2 Satz 4 ErbStH 2019.

[Autor/Stand] Autor: Hartmann, Stand: 01.03.2021