Stenger/Loose, Bewertungsrecht - Kommentar zum BewG, Erb ... / IV. Berichtigung des Anteilswerts

Rz. 519

^{[Autor/Stand]} Seit 1.1.2009 wird der gemeine Wert einer Beteiligung an einer mitunternehmerischen Personengesellschaft gebildet durch Summierung der gemeinen Werte des Gesellschaftsanteils des betroffenen Gesellschafters, d.h. seines Anteils am betrieblichen Gesamthandsvermögen, und seines Sonderbetriebsvermögens (§ 97 Abs. 1a Nr. 1 bis Nr. 3 BewG). Der gemeine Wert des Gesellschaftsanteils ergibt sich hierbei aus dem nach § 109 Abs. 2 BewG ermittelten gemeinen Wert des Gesellschaftsvermögens, der unter Vorwegzurechnung der Kapitalkonten aus der Gesamthandsbilanz und im Übrigen nach dem Gewinnverteilungsschlüssel auf die Gesellschafter aufzuteilen ist (§ 97 Abs. 1a Nr. 1 Buchst. a und b BewG). Dieses Berechnungsschema ist grundsätzlich zwingend.^[2] Das Betriebsfinanzamt hat sich daher auch bei der ihm obliegenden Bedarfsbewertung von Mitunternehmeranteilen daran zu halten.

Rz. 520

^{[Autor/Stand]} § 97 Abs. 1a Nr. 1 Buchst. b BewG regelt die Aufteilung des die Bilanzansätze übersteigenden Gesamthandsvermögens, d.h. der stillen Reserven des Gesellschaftsvermögens (§ 97 BewG Rz. 1827). Daher ist es vorstellbar, den bislang insoweit ausgewiesenen Betrag bei Berichtigung des Bedarfswerts nach Bedingungseintritt nun mit 0,- EUR anzusetzen. So würde, wie nach § 7 Abs. 5 Satz 2 ErbStG i.V.m. § 5 Abs. 2 Satz 1 BewG gewollt, die Buchwertklausel – verfahrenskonform und auf technisch einfachste Weise – berücksichtigt, indem der Steuerwert des geschenkten Gesellschaftsanteils in Höhe des Kapitalkontos des Erwerbers, d.h. seiner anteiligen Beteiligung an der Gesamthandsbilanz (§ 97 Abs. 1a Nr. 1 Buchst. a BewG), endgültig auf den Schenkungszeitpunkt festgestellt wird (§ 12 Abs. 5 ErbStG).

Rz. 521

^{[Autor/Stand]} Hilfreich wäre eine entsprechende Äußerung der Finanzverwaltung zur Handhabung des § 7 Abs. 5 ErbStG. Allein die stetige Wiederholung der ursprünglichen Verwaltungsanweisung^[5] lässt zwar vermuten, dass man an dieser "aus einer vergangenen Zeit" stammenden Vorschrift^[6] weiterhin festhalten will – sie wurde offenbar bei Ausdehnung des Bedarfswertverfahrens auf die Anteilsbewertung mit dem JStG 2007 (s. § 151 BewG Rz. 6)^[7] und auch anlässlich der seit 2009 wirksamen Neufassung von § 12 Abs. 5 ErbStG und § 97 Abs. 1a BewG^[8] schlichtweg übersehen. Es muss dann aber erläutert werden, wie sie in Anbetracht dieser Rechtsentwicklung praktisch angewendet werden soll.

Rz. 522

^{[Autor/Stand]} Der Gesetzgeber hat sich in § 97 Abs. 1a Nr. 1 Buchst. b BewG klar für die Besteuerung auch der den Gesellschaftern anteilig zuzurechnenden stillen Reserven mitunternehmerischer Personengesellschaften entschieden.^[10] Dass § 7 Abs. 5 ErbStG insoweit korrigierend wirken könnte, ist allenfalls dem Text des ursprünglichen Gesetzentwurfs zu entnehmen, der ausdrücklich die anteiligen Reserven der Gesellschaft als Gegenstand eines vorläufigen Steuerzugriffs beschreibt (s. Rz. 502). Daher dürfte nur bei entsprechend teleologischer Auslegung in Verbindung mit § 5 Abs. 2 BewG eine Berichtigung des Anteilswerts möglich sein.

Rz. 523

^{[Autor/Stand]} Klärungsbedürftig ist auch der Umfang der Berichtigung des Steuerwerts. Der Steuerpflichtige wird kaum nachweisen können, inwieweit er während seiner Zugehörigkeit zur Gesellschaft tatsächlich keine stillen Reserven realisierte, die zum Schenkungszeitpunkt anteilig auf die ihm geschenkte Beteiligung entfielen.^[12] Berichtigt man aber den nach § 97 Abs. 1a Nr. 1 Buchst. b BewG anzusetzenden Betrag auf 0,- EUR (s.o. Rz. 520), würden alle zunächst erfassten stillen Reserven rückwirkend vom Zugriff der Schenkungsteuer befreit, auch diejenigen, an denen der Anteilserwerber wirklich partizipierte. Dass gerade dies mit § 7 Abs. 5 ErbStG einst vermieden werden sollte (s.o. Rz. 501),^[13] entspricht wohl nicht dem derzeitigen Mainstream zur Lösung möglicher Kollisionen von Schenkungsteuer und Ertragsteuern. Der II. BFH-Senat, der inzwischen freigebige Zuwendungen ohne gesetzliche Rechtsgrundlage schon bei bloß denkbarer ertragsteuerlicher Relevanz verneint (s.o. Rz. 73, 103, 204),^[14] dürfte kaum etwas dagegen haben, wenn die Finanzverwaltung die damalige Intention des historischen Gesetzgebers nicht mehr weiterverfolgen würde.

Rz. 524– 530

^{[Autor/Stand]} Einstweilen frei

[Autor/Stand] Autor: Hartmann, Stand: 01.03.2021

[2] BFH v. 17.6.2020 – II R 43/17, BFH/NV 2021, 226 = ErbStB 2021, 1 (Halaczinsky).

[Autor/Stand] Autor: Hartmann, Stand: 01.03.2021

[Autor/Stand] Autor: Hartmann, Stand: 01.03.2021

[5] Derzeit H E 7.8 ErbStH 2019.

[6] So Geck in Kapp/Ebeling, § 7 ErbStG Rz. 176.

[7] S. Art. 18 Nr. 7, Art 20 Abs. 6 JStG 2007 v. 13.12.2006, BGBl. I 2006, 2878.

[8] S. Art. 1 Nr. 9 Buchst. a, Art. 2 Nr. 6 Buchst. a, Art. 6 Abs. 1 ErbStRG v. 24.12.2008, BGBl. I 2008, 3018.

[Autor/Stand] Autor: Hartmann, Stand: 01.03.2021

[10] Ohne wertmindernde Berücksichtigung latenter Ertragsteuern; BFH v. 27.9.2017 – II R 15/15, BStBl. II 2018, 281 = ErbStB 2018, 107 (E. Böing).

[Autor/Stand] Autor: Hartmann, Stand: 01.03.2021

[12] Gebel in Tro...