Stenger/Loose, Bewertungsrecht - Kommentar zum BewG, Erb ... / VII. Bewertung des Gebäudes auf fremdem Grund und Boden

Rz. 147

^{[Autor/Stand]} Das Gebäude auf fremdem Grund und Boden ist nach § 148 Abs. 2 i.V.m. Abs. 1 Satz 2 BewG (bis 2006) mit dem Gesamtwert aus dem Grund und Boden und dem Gebäude, gekürzt um das 18,6fache des im Besteuerungszeitpunkt zu zahlenden jährlichen Pachtzinses zu bewerten.

Rz. 148

^{[Autor/Stand]} Der Gesamtwert ist bei bebauten Grundstücken entweder nach dem Ertragswertverfahren nach § 146 BewG oder in Sonderfällen nach § 147 BewG zu berechnen. Ist das Gebäude im Besteuerungszeitpunkt noch nicht fertig gestellt, bestimmt sich der Gesamtwert nach § 149 BewG unter Ansatz des Werts des Grund und Bodens und der bis zum Besteuerungszeitpunkt geschaffenen Bausubstanz. Wie beim Erbbaurecht fehlt es allerdings an einer ausdrücklichen gesetzlichen Regelung; jedoch dürfte sich diese Auffassung aus dem Sinn und Zweck der Vorschrift ergeben; so auch die Finanzverwaltung bereits in Rz. 27 der gleich lautenden Ländererlasse v. 17.6.1997^[3].

Rz. 149

^{[Autor/Stand]} Wie beim Erbbaurecht geht der Gesetzgeber auch bei der Errichtung eines Gebäudes auf fremdem Grund und Boden davon aus, dass der "Gebäudeeigentümer" bei Ablauf des Pachtverhältnisses eine angemessene Entschädigung für das erhält, was an Gebäudesubstanz auf den Grundstückseigentümer übergeht. Sollte im Einzelfall keine Entschädigung gezahlt oder der "Gebäudeeigentümer" nur teilweise entschädigt werden, hat dies nach Auffassung der Finanzverwaltung zur steuerlichen Behandlung bei Bestellung eines Erbbaurechts (vgl. Anm. 57) keine Auswirkungen auf die Höhe des Grundstückswerts. Ob diese Auffassung allerdings einer gerichtlichen Überprüfung aus der Sicht des "Gebäudeeigentümers" standhält, dürfte äußerst bedenklich sein. Trotz Typisierung müsste sich der Umstand, dass ein Gebäude entschädigungslos nach Ablauf der Vertragsdauer auf den Grundstückseigentümer übergeht, bei diesem werterhöhend und bei dem Pächter wertmindernd auswirken. Folgt man der Berechnungsmethode der Finanzverwaltung, müsste der gemeine Wert des Gebäudes im Zeitpunkt des Pachtablaufs in die Durchschnittsberechnung der jährlichen Pachtzinsen einfließen und mit dem Vervielfältiger 18,6 kapitalisiert werden. Wegen weiterer Einzelheiten vgl. Anm. 55 f. Bei der Ermittlung der durchschnittlichen Pachtzinsen im Besteuerungszeitpunkt wird die Restlaufzeit des Pachtvertrags zugrunde gelegt. Sollte der Pachtvertrag eine Verlängerungsoption vorsehen, treten Schwierigkeiten auf, die restliche Pachtdauer zu bestimmen. Nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung dürfen solche Optionen als aufschiebend bedingt nicht berücksichtigt werden. Bei der Bestimmung der Restlaufzeit des Pachtvertrags ist daher von der vereinbarten Pachtdauer auszugehen. Lediglich in den Fällen, in denen eine unverhältnismäßig kurze Pachtdauer vereinbart ist, die nach Ablauf aufgrund vereinbarter Optionen einseitig durch den Pächter verlängert werden kann, ist davon auszugehen, dass die eingeräumten Optionen von dem Pächter i.d.R. ausgeübt werden, so dass als Verteilungszeitraum die vereinbarte Pachtdauer einschließlich der zu erwartenden Pachtverlängerungen anzusetzen ist.^[5]

Rz. 150

^{[Autor/Stand]} Hat der "Gebäudeeigentümer" das von ihm errichtete Gebäude nach Ablauf des Pachtvertrags abzubrechen, wirkt sich dies nicht auf die Höhe des Grundstückswerts für das Gebäude auf fremdem Grund und Boden aus. Es stellt sich allerdings in diesem Zusammenhang die Frage, ob die Abbruchverpflichtung außerhalb der Grundstücksbewertung als Schuld berücksichtigt werden kann. Dies hat der BFH im Urteil v. 31.1.1964^[7] für den Bereich der Vermögensbesteuerung bejaht. Eine Berücksichtigung der Belastung aus der Durchführung des Abbruchs erfordert, dass die vertragliche Abbruchverpflichtung eindeutig und unbedingt besteht, so dass diese Verpflichtung tatsächlich auch eine ernsthafte wirtschaftliche Belastung für den "Gebäudeeigentümer" darstellt. Der Wert der Schuld ist auf der Grundlage der im Besteuerungszeitpunkt zu erwartenden Abbruch- und Planierungskosten zu ermitteln. Wegen der in Zukunft zu erbringenden Leistungen sind die Kosten nur mit ihrem Gegenwartswert, also abgezinst, anzusetzen.

[Autor/Stand] Autor: Mannek/Blum, Stand: 01.10.2014

[Autor/Stand] Autor: Mannek/Blum, Stand: 01.10.2014

[3] Gl. lt. Erl. v. 17.6.1997, BStBl. I 1997, 643 = StEK BewG 1965 § 148 Nr. 1; R 186 Satz 3 ErbStR.

[Autor/Stand] Autor: Mannek/Blum, Stand: 01.10.2014

[5] Christoffel/Geckle/Pahlke, § 12 ErbStG Rz. 542.

[Autor/Stand] Autor: Mannek/Blum, Stand: 01.10.2014

[7] BFH v. 31.1.1964 – III 178/61 U, BStBl. III 1964, 178.