Stenger/Loose, Bewertungsrecht - Kommentar zum BewG, ErbStG und GrStG , BewG § 16 Begrenzung des Jahreswerts von Nutzungen

A. Einführung

I. Entstehung der Vorschrift

Rz. 1

^{[Autor/Stand]} Die Vorschrift wurde durch das BewG-ÄndG v. 10.8.1963^[2] als § 17a in das BewG 1934 eingefügt. Nach Art. 10 BewG-ÄndG 1963 ist sie allgemein ab dem In-Kraft-Treten des BewG-ÄndG, d.h. ab 18.8.1963 anwendbar.

§ 17a BewG 1934 ist mit seinen Absätzen 1 und 2 als § 16 unverändert in das BewG 1965 übernommen worden. Die Anwendung des Absatzes 2 führte zu verfassungsrechtlichen Auseinandersetzungen. Nach der Entscheidung des BVerfG v. 26.1.1971^[3] wurde Absatz 2 durch Art. 2 Nr. 5 des VStRG 1974 ersatzlos gestrichen. Im BewG 1974 ist § 16 nur noch mit einem einzigen Absatz enthalten.

Rz. 2

^{[Autor/Stand]} Die geltende Fassung hat § 16 BewG durch das Zinsabschlaggesetz v. 9.11.1992^[5] erhalten; sie ist am 12.11.1992 in Kraft getreten. § 16 BewG schreibt nunmehr verbindlich vor, dass ungeachtet der tatsächlichen Fälligkeit der einzelnen Nutzungen (monatlich, vierteljährlich usw., vorschüssig oder nachschüssig) von einer Fälligkeit in der Mitte des Kalenderjahres (Mittelschüssigkeit) auszugehen ist. Diese Regelung dient der Verwaltungsvereinfachung.^[6]

Rz. 3

^{[Autor/Stand]} Nach der Rechtsprechung des BFH ist die Begrenzung des Jahreswerts von Nutzungen gem. § 16 BewG auch nach Inkrafttreten des ErbStRG anwendbar, wenn der Nutzungswert bei der Festsetzung der Erbschaft- oder Schenkungsteuer vom gesondert festgestellten Grundbesitzwert abgezogen wird.^[8]

Rz. 4

^{[Autor/Stand]} Das FG Niedersachsen hatte dies im Ausgangsverfahren gegenteilig gesehen.^[10] Es war der Auffassung, dass die Begrenzung des Jahreswerts von Nutzungen in § 16 BewG – im Wege teleologischer Reduktion – bei der Wertermittlung nach §§ 157 ff. BewG nicht anzuwenden sei. Aus der verfassungskonformen Auslegung des § 16 BewG ergebe sich, dass die dortige Verweisung auf den "nach den Vorschriften des BewG anzusetzenden Wert" sich nur auf die Vorschriften des BewG beziehe, die bereits vor dem ErbStRG existiert hätten. Käme § 16 BewG auch auf die nach §§ 157 ff. BewG anzusetzenden Werte zur Anwendung, würde dies dem Gebot einer Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit und dem Gebot der Folgerichtigkeit widersprechen. Die Anwendung hätte eine nicht zu rechtfertigende steuerliche Ungleichbehandlung ein- und desselben Lebenssachverhaltes zur Folge, die allein davon abhänge, ob Nutzungen nach § 198 BewG bei dem Nachweis eines niedrigeren Verkehrswertes des Grundstückes i.R.d. Feststellung des Grundbesitzwertes oder nach § 12 Abs. 1 ErbStG i.V.m. §§ 13 ff. BewG bei der Festsetzung der Erbschaft- und Schenkungsteuer berücksichtigt würden. Seit dem Inkrafttreten des ErbStRG am 1.1.2009 würden alle wesentlichen Vermögensgruppen i.R.d. Erbschaft- und Schenkungsteuer mit dem gemeinen Wert, also dem Verkehrswert, angesetzt. Die Berücksichtigung von Grundstücksbelastungen sei bei der Bewertung des Grundvermögens nach den §§ 176 ff. BewG regelmäßig nicht vorgesehen. Vielmehr bestimme § 183 Abs. 3 BewG für das Vergleichswertverfahren ausdrücklich, dass die den Wert des Grundvermögens beeinflussenden Belastungen privatrechtlicher und öffentlich-rechtlicher Art nicht mindernd berücksichtig werden dürften. Demgegenüber erlaube jedoch § 198 BewG dem Steuerpflichtigen den Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts zum Stichtag. Zwar habe der BFH (BFH v. 11.6.2008 – II R 71/05, BStBl. II 2009, 132) den Nachweis abgelehnt, wenn der niedrigere Verkehrswert allein aus der Belastung des Grundbesitzes mit dem Nutzungsrecht resultiert. Entgegen dieser Auffassung habe aber der Gesetzgeber diese Möglichkeit in § 10 Abs. 6 Satz 6 ErbStG ausdrücklich zugelassen. Wenn der Abzug von Nutzungsrechten bei der Erbschaftsteuer für den Fall ausgeschlossen sei, dass sich die Nutzungsrechte bereits bei der Ermittlung des gemeinen Werts einer wirtschaftlichen Einheit des Grundbesitzes ausgewirkt hätten, müsse es nach der Vorstellung des Gesetzgebers bereits bei der Feststellung des Grundbesitzwerts möglich sein, die auf einem Grundstück ruhenden Belastungen i.H. ihres Verkehrswerts mindernd zu berücksichtigen. Würde das Nutzungsrecht hingegen nicht bereits bei der Ermittlung des Grundbesitzwertes berücksichtigt, sei es im Umkehrschluss zu § 10 Abs. 6 ErbStG bei der Festsetzung der Erbschaft- und Schenkungsteuer abzuziehen, dies allerdings begrenzt durch die Vorschrift des § 16 BewG. Je nachdem, ob die Nutzungen somit bei dem Nachweis eines niedrigeren Verkehrswertes i.R.d. Feststellung des Grundbesitzwertes oder bei der Festsetzung der Erbschaft- und Schenkungsteuer berücksichtigt würden, können sich bei gleicher steuerlicher Leistungsfähigkeit somit stark unterschiedliche Steuerbelastungen ergeben, die allein aus den unterschiedlichen Berechnungsmöglichkeiten resultierten. Eine Rechtfertigung für diese steuerliche Ungleichbehandlung ein- und desselben Lebenssachverhaltes sei aber nicht ersichtlich. Sollte sich der Gesetzgeber bewusst für die Beibehaltung der Begrenzung der Jahreswerte in § 16 BewG entschieden haben, so hätte es auch einer entsprechenden Begrenzung bei der Ermittlung der Grun...