Steuerbarkeit der Erstattung von auf der Fondsebene erhobenen Verwaltungsgebühren durch den Investmentmanager

Leitsatz

1. Die Steuerbarkeit der Erstattung von auf der Fondsebene erhobenen Verwaltungsgebühren durch den Investmentmanager an den Inhaber eines Investmentanteils lässt sich nicht auf § 20 Abs. 1 Nr. 1 i.V.m. Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes stützen. Diese Regelungen werden durch die speziellere und abschließende Regelung zur Steuerbarkeit laufender Fondserträge in § 2 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1 des Investmentsteuergesetzes 2004 verdrängt.

2. Die Erstattung ist aus diesem Grund auch nicht als Rückfluss zuvor auf der Fondsebene steuermindernd abgezogener Werbungskosten an den Anleger steuerbar.

Normenkette

§ 1 Abs. 1, 1b, 3 und 4, § 2 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1, § 5, § 19 InvStG 2004, § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1, Abs. 3 EStG

Sachverhalt

Die Klägerin hatte ursprünglich die X-GmbH mit der Verwaltung ihres Vermögens beauftragt. 2007 vereinbarte sie mit der X-GmbH, ihr Vermögen in Zukunft in zwei von der X-GmbH verwaltete luxemburgische Teilfonds einzubringen bzw. Anteile an diesen Fonds zu erwerben. Für die Verwaltung dieser Fonds erhielt die X-GmbH eine Vergütung, die auf Fondsebene abgezogen wurde. Die Klägerin vereinbarte mit der X-GmbH, dass diese ihr einen Teil der auf Fondsebene gezahlten Verwaltungsvergütung erstatten müsse und vereinnahmte daraus im Streitjahr den streitgegenständlichen Betrag.

Das FA unterwarf die Zahlung der Besteuerung nach § 20 Abs. 1 Satz 1 EStG (als Rückerstattung von gezahlten Bestandsprovisionen gemäß BMF-Schreiben vom 18.1.2016, IV C 1 – S 2252/08/10004 :017, BStBl I 2016, 85, Tz. 84). Das FG hat die Klage abgewiesen. Die Zahlung sei nach § 20 Abs. 3 EStG steuerbar und steuerpflichtig, denn sie sei bei wertender Betrachtung des die Zahlung auslösenden Moments durch die Kapitalüberlassung (durch den Erwerb von Fondsanteilen) veranlasst (FG Hamburg, Urteil vom 6.2.2019, 3 K 196/16, Haufe-Index 13125282)

Entscheidung

Der BFH hat das FG-Urteil aufgehoben und die Klage abgewiesen. § 20 Abs. 3 EStG werde unter den Gegebenheiten des Streitfalls von § 2 InvStG verdrängt. Es komme folglich nicht auf den weiten Veranlassungszusammenhang an, der § 20 EStG zugrunde liege, sondern nur auf die abschließende Aufzählung der Besteuerungstatbestände in § 2 InvStG. Diese Vorschrift verdränge die allgemeinen Besteuerungsregeln auch für Zahlungen Dritter (im Zusammenhang mit der Kapitalanlage).

Hinweis

Der Besprechungsfall betrifft die Rechtslage unter dem InvStG 2004. Ob sich die Rechtslage unter dem InvStG 2018 geändert hat, hat der Senat im Urteil ausdrücklich offengelassen (Rz. 30).

1. Nicht beanstandet hat der BFH die Einordnung der im Streitfall von der Klägerin gehaltenen Anteile an zwei luxemburgischen Teilfonds in der Form des fonds commun de placement (FCP) als Investmentanteile i.S.d. § 1 Abs. 1 InvStG 2004.

a) Zwar müssen Fonds nach dem AIFM-Steueranpassungsgesetz weitere Voraussetzungen erfüllen, um in den Anwendungsbereich des § 2 InvStG zu fallen (§ 1 Abs. 1b Satz 2 Nr. 1 bis 9 InvStG 2004 i.d.F. durch das AIFM-Steueranpassungsgesetz). Erfüllen sie diese Voraussetzungen nicht, unterliegen sie als Kapital-Investitionsgesellschaften i.S.d. § 19 InvStG 2004 anderen Besteuerungsregeln. Luxemburgische FCP-Teilfonds können solche Gesellschaften sein. Das FG hatte diese Voraussetzungen nicht geprüft.

b) Das war aber unschädlich, denn zum einen waren die investmentsteuerlichen Besteuerungsgrundlagen der Teilfonds für das Streitjahr unter Mitveröffentlichung von Berufsträgerbescheinigungen im Bundesanzeiger veröffentlicht, was nur bei der Einordnung als Investmentfonds i.S.d. § 1 Abs. 1b InvStG 2004 erforderlich und zulässig ist. Und zum anderen galt im Streitjahr (2013) für Altfonds (wie im Streitfall) noch der zeitlich begrenzte Bestandsschutz gemäß § 22 Abs. 2 Satz 1 bis 3 InvStG 2004.

2. Danach war § 2 InvStG anzuwenden. Zwischen den Beteiligten war unstreitig, dass die streitgegenständliche Zahlung nicht unter die nach § 2 InvStG (allein) steuerbaren Ausschüttungen, ausschüttungsgleichen Erträge oder Zwischengewinne fiel.

3. Der BFH hat nun entschieden, dass die Regelung in § 2 InvStG die Besteuerung von Erträgen im Zusammenhang mit dem Fonds abschließend regelt und die allgemeinen Vorschriften des § 20 EStG als lex specialis verdrängt. Das FG hatte die Frage nicht anders entschieden, sondern nicht thematisiert.

a) Ein Rückgriff auf die allgemeinen Vorschriften des EStG ist nur dort möglich, wo § 2 InvStG 2004 keine Regelung enthält oder auf die einkommensteuerlichen Regelungen verweist. Es bedarf insofern einer gesetzlichen Regelung (Gesetzesvorbehalt), an der es fehlt.

b) Die Spezialregel in § 2 InvStG verdrängt die allgemeinen Vorschriften und § 20 EStG auch in Bezug auf Zahlungen Dritter im Zusammenhang mit der Kapitalanlage.

4. Aus denselben Gründen war die Zahlung auch nicht als Erstattung von Werbungskosten steuerbar.

a) Die Erstattung von Werbungskosten kann zu steuerbaren Einkünften (Einnahmen) führen. Voraussetzung ist u.a. die Identität der an den Aufwendungen und am Rückfluss beteiligten Perso...