Steuerbefreiung, ärztliche und Krankenhausbehandlungen, Lieferungen von Medikamenten

Sachverhalt

Bei dem Verfahren ging es um den Begriff des mit einer Krankenhausbehandlung und einer ärztlichen Heilbehandlung eng verbundenen Umsatzes i.S. von Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. b der 6. EG-Richtlinie (jetzt Art. 132 Abs. 1 Buchst. b MwStSystRL).

Die Klägerin, eine gemeinnützige GmbH, betreibt als Krankenhausträger ein Krankenhaus. In den Streitjahren (2005 und 2006) verfügte sie über eine sog. Institutsermächtigung gemäß § 116a SGB V, aufgrund der sie berechtigt war, neben stationären Behandlungen auch ambulante Behandlungen durchzuführen. Ambulante Behandlungen wurden darüber hinaus auch durch die bei der Klägerin angestellten Krankenhausärzte durchgeführt, die dabei gemäß § 116 SGB V aufgrund einer sog. persönlichen Ermächtigung tätig waren. In den Streitjahren behandelte die Klägerin Krebspatienten im Rahmen der sog. Chemotherapie. Die dabei an die Patienten verabreichten Zytostatika (Substanzen, die das Zellwachstum bzw. die Zellteilung hemmen und vor allem zur Behandlung von Krebs bei der Chemotherapie eingesetzt werden) wurden von der Klägerin in der von ihr betriebenen Krankenhausapotheke nach ärztlicher Verordnung individuell für den jeweiligen Patienten hergestellt. Die Klägerin verwendete die Zytostatika bei stationären Krankenhaus- und Heilbehandlungen in den Räumen des von ihr als Krankenhausträger betriebenen Krankenhauses. Die umsatzsteuerfreie Abgabe der Zytostatika für stationäre Leistungen der Klägerin war unstreitig. Die Klägerin ging davon aus, dass auch die Abgabe der in ihrer Krankenhausapotheke hergestellten Zytostatika für ambulante Behandlungen steuerfrei sei. Das Finanzamt ging demgegenüber aufgrund der Neuregelung in Abschn. 100 Abs. 3 UStR 2005 (jetzt Abschn. 4.14.6 Abs. 3 UStAE), von der Steuerpflicht der entgeltlichen Abgabe von Medikamenten für Tumorpatienten ab 2005 bei ambulanten Behandlungen aus.

Der BFH hatte Zweifel, ob die Abgabe (Lieferung) der Zytostatika durch den Kläger im Rahmen der ambulanten Krankenhausbehandlung durch den Kläger selbst als auch im Rahmen der ambulanten Heilbehandlung durch die angestellten Ärzte des Klägers, die insoweit selbständig tätig werden, einen mit einer Krankenhausbehandlung bzw. ärztlichen Heilbehandlung eng verbundenen und damit steuerfreien Umsatz nach Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. b der 6. EG-Richtlinie (jetzt Art. 132 Abs. 1 Buchst. b MwStSystRL) darstellt.

Die Zweifel des BFH stellten insbesondere auf die Frage ab, ob ein eng verbundener Umsatz nur dann vorliegen kann, wenn er von demselben Unternehmer erbracht wird, der auch die Krankenhausbehandlung bzw. ärztliche Heilbehandlung i.S. von Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. b der 6. EG-Richtlinie erbringt.

Die Bundesregierung hatte sich an dem Verfahren mit einer schriftlichen Stellungnahme beteiligt und (entsprechend den Regelungen im UStAE) dargelegt, dass die Lieferung von Medikamenten im Rahmen von ambulanten Behandlungen (anders als bei stationären Behandlungen) kein "eng verbundener"Umsatz und damit steuerpflichtig ist.

Entscheidung

Der EuGH hat sich nur zu der dritten Vorlagefrage geäußert, ob "eng verbundene Umsätze" nach Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. b der 6. EG-Richtlinie steuerbefreit sein können, wenn die Heilbehandlung, selbst nicht nach dieser Vorschrift, sondern nach Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c der 6. EG-Richtlinie (ab 1.1.2007: Art. 132 Abs. 1 Buchst. c MwStSystRL) steuerbefreit ist. Diese Frage hat er hinsichtlich der konkreten Fallgestaltung nicht abschließend entschieden.

Diese Frage bezieht sich auf Medikamentenlieferungen durch Krankenhausapotheken, soweit die Heilbehandlung durch selbständig tätige (nach § 116 SGB V ermächtigte) Krankenhausärzte erfolgt. Die Einordnung des BFH, wonach die die Heilbehandlung durch selbständig tätige (nach § 116 SGB V ermächtigte) Krankenhausärzte unter Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c der 6. EG-Richtlinie fällt, hat der EuGH nicht in Frage gestellt.

Wie die Generalanwältin in ihren Schlussanträgen vom 26.9.2013 kommt auch der EuGH zu dem Ergebnis, dass die Steuerbefreiung für ärztliche Heilbehandlungen nach Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. c der 6. EG-Richtlinie damit eng verbundene Umsätze grundsätzlich nicht erfasst. Dies entspricht auch der deutschen Verwaltungsauffassung.

Hinsichtlich der für Krebsbehandlungen notwendigen Lieferungen von Zytostatika hält der EuGH es allerdings für beachtlich, dass sich die Heilbehandlung und die Medikamentenlieferung in ein sog. "therapeutisches Kontinuum" einfügen, und die Zytostatika für die ambulante Krebsbehandlung unerlässlich sind, da die ärztliche Leistung ohne diese Medikamentenabgabe sinnlos wäre. Danach hält er es für nicht ausgeschlossen, dass die Heilbehandlungsleistung durch den Arzt und die Arzneimittelabgabe durch die Krankenhausapotheke in tatsächlicher und wirtschaftlicher Hinsicht untrennbar sind. Die Erbringung dieser beiden Leistungen durch verschieden Leistungserbringer stehe der Annahme einer solchen Untrennbarkeit zwar entgegen. Die dem EuGH unterbreiteten Informationen...