Steuerbefreiung, Dienstleistungen im Zusammenhang mit Sport und Körperertüchtigung, Betreib eines städtischen Aquaparks

Sachverhalt

Bei dem Verfahren ging es um die Auslegung der Steuerbefreiung nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. m der MwStSystRL, wonach die Mitgliedstaaten "bestimmte, in engem Zusammenhang mit Sport und Körperertüchtigung stehende Dienstleistungen, die Einrichtungen ohne Gewinnstreben an Personen erbringen, die Sport oder Körperertüchtigung ausüben" von der Steuer befreien.

Die Klägerin, eine Stadt, betreibt ein Freibad ("Aquapark"), auf dessen Gelände nicht organisierte, nicht planmäßige und zur Erholung erfolgende sportliche Betätigungen (z.B. Schwimmen oder Ballspiele) ausgeübt werden können. Im Streit um den Vorsteuerabzug für Eingangsumsätze, die mit dem Betrieb des Freibads in Zusammenhang stehen, war die tschechische Finanzbehörde der Auffassung, dass die entgeltliche Eintrittsberechtigung für das Freibadgelände unter die Steuerbefreiung nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. m der MwStSystRL falle. Das vorinstanzliche Gericht sah den Einwand der Stadt, dass die Steuerverwaltung den von der Stadt ausgewiesenen Vorsteuerüberschuss zu Unrecht gemindert habe, soweit es um Eingangsumsätze gehe, die mit den (nach Auffassung der Klägerin steuerpflichtigen) Umsätzen aus dem Betrieb des Freibads in Zusammenhang stünden, als begründet an. Die Finanzbehörde ging davon aus, dass die Eintrittsberechtigung umsatzsteuerfrei sei, weil sie eine in engem Zusammenhang mit Sport und Körperertüchtigung stehenden Dienstleistung durch eine nicht zu unternehmerischen Zwecken gegründete oder errichtete juristische Person an Personen verkörpere, die Sport oder Körperertüchtigung ausüben (§ 61 Buchst. d des CZ-MwStG handele, mit dem Art. 132 Abs. 1 Buchst. m der MwStSystRL in nationales Recht umgesetzt wurde). Als in engem Zusammenhang mit Sport stehenden Dienstleistungen sei auch der Zugang zu Sportstätten für alle Personen anzusehen, die beabsichtigten, eine sportliche Aktivität zu betreiben, unabhängig davon, ob sie bestimmte sportliche Leistungen in Wettkämpfen erzielten oder diese Aktivität z. B. nur als Bewegung zur Erholung ausübten.

Der EuGH musste im vorliegenden Verfahren prüfen, ob Dienstleistungen, die darin bestehen, gegen Entgelt den Eintritt zu einem Sportgelände zu gestatten, als in engem Zusammenhang mit Sport und Körperertüchtigung stehende Dienstleistungen an Personen, die Sport oder Körperertüchtigung ausüben, im Sinne von Art. 132 Abs. 1 Buchst. m MwStSystRL (früher: Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. m der 6. EG-Richtlinie) anzusehen sind.

Entscheidung

Der EuGH hat sich unter Bezugnahme auf seine frühere Rechtsprechung erstmals dezidierter zum Begriff des Sports und der Körperertüchtigung geäußert und entschieden, dass Art. 132 Abs. 1 Buchst. m MwStSystRL sich nach seinem Wortlaut auf Sport und Körperertüchtigung im Allgemeinen bezieht. Die mit der Vorschrift vorgesehene Steuerbefreiung soll nicht lediglich bestimmten Arten von Sport zugute kommen. Die Vorschrift setzt auch nicht voraus, dass die sportliche Betätigung auf einem bestimmten Niveau, z.B. auf professionellem Niveau, oder in einer bestimmten Art und Weise (d.h. regelmäßig oder organisiert oder im Hinblick auf die Teilnahme an sportlichen Wettkämpfen) ausgeübt wird. Allerdings darf die Tätigkeit nicht ausschließlich im Rahmen von Erholung oder Unterhaltung stattfinden. Mit Art. 132 Abs. 1 Buchst. m MwStSystRL soll die sportliche Betätigung durch breite Schichten der Bevölkerung gefördert werden. Somit stellt die Steuerbefreiung auch auf sportliche Betätigungen ab, die nicht auf die Teilnahme an Sportwettkämpfen abzielen.

Die zweite Vorlagefrage, ob der Zugang zu einem "Aquapark", der den Besuchern nicht nur Einrichtungen anbietet, die die Ausübung sportlicher Betätigungen ermöglichen, sondern auch andere Arten der Unterhaltung oder Erholung, eine in engem Zusammenhang mit Sport stehende Dienstleistung darstellen kann, hat der EuGH folgerichtig im Prinzip bejaht. Hierbei stellt er auf seine Rechtsprechung zur Einheitlichkeit der Leistung ab. Somit muss das vorlegende Gericht prüfen, ob die Einrichtungen des Aquaparks eine Gesamtheit bilden, so dass die Verschaffung Eintrittsberechtigung eine einheitliche Leistung darstellt und eine Aufspaltung in verschiedene Einzelleistungen wirklichkeitsfremd wäre. Der EuGH gibt hierzu den Hinweis, dass es für das Vorliegen einer einheitlichen Leistung spricht, wenn die Eintrittskarte den Zugang zu sämtlichen Einrichtungen des Aquaparks gestattet und nicht nach Art und Weise und der Dauer ihrer Benutzung während der Gültigkeit der Eintrittskarte unterschieden wird. Ob bei Vorliegen einer einheitlichen Leistung die in engem Zusammenhang mit Sport und Körperertüchtigung stehenden Leistungselemente der Leistung das Gepräge geben, ist nach dem Urteil aus der Sicht des Durchschnittsverbrauchers zu entscheiden. Dabei sind die verschiedenen Arten der angebotenen Einrichtungen, ihre Anordnung, ihre Zahl und ihre Bedeutung im Verhältnis zu dem Aquapark insgesamt zu berücksichtigen. Bei Schwimmbecken ist zu berücksichtigen, ob diese sich für d...