Steuerfreie Umzugskostenerstattung im Rahmen von Auslandseinsätzen

Leitsatz

Die aus öffentlichen Kassen gezahlten Reisekostenvergütungen, Umzugskostenvergütungen und Trennungsgelder sind steuerfrei (§ 3 Nr. 13 EStG). Die Vorschrift begrenzt die Steuerfreiheit von Reisekostenvergütungen sowie von Trennungsgeldern der Höhe nach. Es kommt allein auf die Zahlung der Umzugskostenvergütung aus einer öffentlichen Kasse an. Weitere Voraussetzungen sind nicht erforderlich, um die Steuerfreiheit zu gewähren.

Sachverhalt

Bei einer öffentlichen Kasse fand für das Jahr 2001 eine Lohnsteueraußenprüfung statt. Dabei wurde festgestellt, dass die Steuerpflichtige an ihre in Betracht kommenden Bediensteten im Rahmen von Auslandseinsätzen steuerfreie Zuwendungen als Ersatz von Umzugskosten für die Beschaffung klimabedingter Kleidung sowie Zahlungen für den Ausstattungsbeitrag leistete (§§ 11, 12 AUV). Das Finanzamt ließ die Zahlungen bis einschließlich 2000 steuerfrei. Ab 2001 änderte es unter Berufung auf R 41 Abs. 1 LStR 2001 seine Handhabung und unterwarf diese Zahlungen der Lohnsteuer. Es erließ deswegen einen entsprechenden Haftungsbescheid.

Entscheidung

Der Haftungsbescheid ist rechtswidrig. Das Finanzamt hat die von der Steuerpflichtigen an ihre Arbeitnehmer gezahlten Umzugskostenvergütungen nach §§ 11, 12 AUV zu Unrecht der Lohnsteuer unterworfen. Insoweit liegen steuerfreie Vergütungen vor. § 3 Nr. 13 EStG übernimmt den im BUKG festgeschriebenen Begriff der Umzugskostenvergütung. Nach § 5 BUKG umfasst die Umzugskostenvergütung Beförderungsauslagen, Reisekosten, Mietentschädigung, andere Auslagen, Pauschvergütungen und sonstige Umzugsausgaben sowie Auslagen nach § 11 BUKG. Für Auslandsumzüge gilt nach § 14 BUKG die AUV.

Aus der historischen Entwicklung dieser Vorschrift ist für die Steuerfreiheit der vom Arbeitgeber erstatteten Umzugskosten allein auf die Zahlung aus einer öffentlichen Kasse abzustellen. Der damalige Gesetzgeber machte im Hinblick auf die besondere Prüfung der Zahlungen aus öffentlichen Kassen einen Unterschied zwischen Zahlungen aus öffentlichen und privaten Kassen. Zahlungen aus öffentlichen Kassen sollten nach dem Willen des Gesetzgebers anders behandelt werden, als Erstattungen privater Arbeitgeber. Eine Gleichbehandlung kann aus der Gesetzgebungsgeschichte nicht entnommen werden. Der systematische Zusammenhang des § 3 Nr. 13 EStG mit der sachlich vergleichbaren Regelung des § 3 Nr. 16 EStG führt zu dem Ergebnis, dass für die Steuerfreiheit der vom Dienstherren erstatteten Umzugskosten allein auf die Zahlung aus einer öffentlichen Kasse abzustellen ist. Während § 3 Nr. 13 allein auf die Zahlung aus einer öffentlichen Kasse abstellt, kommt es nach § 3 Nr. 16 für die Inanspruchnahme der Steuerfreiheit darauf an, dass die Steuerfreiheit der Erstattung durch den privaten Arbeitgeber nur insoweit gegeben ist, als sie die dienstlich bzw. beruflich veranlassten Mehraufwendungen nicht übersteigt. Der Gesetzgeber hat den seinerzeit bewusst gemachten Unterschied bis heute beibehalten, indem er für die Steuerfreiheit bei der Erstattung durch private Arbeitgeber auf einen beruflich veranlassten Aufwand abstellt und dies auch entsprechend formuliert hat. § 3 Nr. 13 EStG stellt darüber hinaus auf den Begriff der Umzugskostenvergütungen ab, während § 3 Nr. 16 die Steuerfreiheit der Vergütungen regelt, die Arbeitnehmer außerhalb des öffentlichen Dienstes von ihrem Arbeitgeber zur Erstattung von Reisekosten, Umzugskosten oder Mehraufwendungen bei doppelter Haushaltsführung erhalten. § 3 Nr. 13 EStG ist eine Werbungskostenersatzvorschrift. Werbungskostenersatz liegt vor, wenn der Arbeitnehmer vom Arbeitgeber Aufwendungen erhält, die ihrer Natur nach Werbungskosten sind. Es handelt sich um zwei getrennte Vorgänge, die auch steuerlich unterschiedlich zu behandeln sind. § 3 Nr. 13 EStG ist als verfassungsrechtlich zulässige Vereinfachungsregelung zu bewerten. Ein Verstoß gegen den allgemeinen Gleichheitsgrundsatz liegt nicht vor. Denn die durch diese Vorschrift im Verhältnis zu § 3 Nr. 16 EStG eintretenden Ungerechtigkeiten betreffen im Bereich der Umzugskosten nur eine verhältnismäßig kleine Zahl von Steuerpflichtigen.

Hinweis

Das FG hat die Revision zugelassen. Zu der vorliegenden Streitfrage liegt noch keine ausdrückliche höchstrichterliche Rechtsprechung vor. In der Entscheidung des BFH v. 27.5.1994 (BFH, Urteil v. 27.5.1994, VI R 67/92, BStBl 1995 II S. 17) hatte der BFH nur über den Werbungskostenabzug eines Arbeitnehmers zu befinden.

Link zur Entscheidung

FG Köln, Urteil vom 15.07.2004, 2 K 2172/04