Steuern in der Rechnungslegung / 5.2 Ermittlung des steuerlichen Gewinns durch Betriebsvermögensvergleich

Rz. 189

Die Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich setzt stets Buchführung und Bilanzierung voraus. Der in § 4 Abs. 1 EStG geregelte allgemeine Betriebsvermögensvergleich ist dabei für Land- und Forstwirte sowie Bezieher von Einkünften aus selbstständiger Arbeit anzuwenden. Für gesetzlich zur Buchführung verpflichtete Gewerbetreibende (§ 238 HGB, § 141 AO) oder freiwillig buchführende Gewerbetreibende gilt stets der besondere Betriebsvermögensvergleich nach § 5 Abs. 1 EStG; danach ist stets das Betriebsvermögen anzusetzen, das sich nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung ergibt.

5.2.1 Ertragsteuern

Rz. 190

Die Gewerbesteuer ist gem. § 4 Abs. 5b EStG keine Betriebsausgabe und darf somit bei der Gewinnermittlung nicht abgezogen werden (Rz. 6 und Rz. 13). Das Abzugsverbot erstreckt sich sowohl auf Gewerbesteuerzahlungen als auch Gewerbesteuerrückstellungen. Dementsprechend dürfen steuerrechtlich auch keine Gewerbesteuerrückstellung für zu erwartende Mehrsteuern gebildet werden, unabhängig davon, wie wahrscheinlich die Festsetzung von Mehrsteuern ist. Folglich sind auch Gewerbesteuererstattungen steuerfreie Betriebseinnahmen. Da die einkommensteuerrechtlichen Vorschriften über § 8 Abs. 1 KStG sich auch auf das körperschaftsteuerliche Einkommen auswirken, folgt aus § 8 Abs. 1 KStG i. V. m. § 4 Abs. 5b EStG auch die Nichtabzugsfähigkeit der Gewerbesteuer für die Ermittlung des zu versteuernden Einkommens.

Aus handelsrechtlicher Sicht handelt es sich bei der Gewerbesteuer um Aufwand. Die in der Handelsbilanz als Aufwand enthaltenen Gewerbesteuerzahlungen bzw. Zuführungen zur Gewerbesteuerrückstellung sind ebenso wie Erträge aus Gewerbesteuern (z. B. Erstattung von Gewerbesteuern oder Erträge aus der Auflösung von Gewerbesteuerrückstellungen) in der Überleitung zur Steuerbilanz als außerbilanzielle Korrekturen darzustellen.^[1]

Rz. 191

Ebenso wie die Gewerbesteuer ist auch die Körperschaftsteuer nicht als Betriebsausgabe abzugsfähig (§ 10 Nr. 2 KStG). Die Nichtabzugsfähigkeit betrifft sowohl KSt-Vorauszahlungen, KSt-Abschlusszahlungen oder festgesetzte Mehrsteuern aus Betriebsprüfungen; invers hierzu sind KSt-Erstattungen damit auch steuerfreie Betriebseinnahmen. Ebenfalls von der Nichtabzugsfähigkeit der Körperschaftsteuer ist der SolZ als Zuschlagsteuer betroffen.

Die Nichtabzugsfähigkeit der Körperschaftsteuer und des SolZ vom steuerlichen Gewinn betrifft neben der Ermittlung des zu versteuernden Einkommens auch die Nichtabzugsfähigkeit bei Ermittlung des Gewerbeertrags (§ 7 Satz 1 GewStG).

Rz. 192

Die Nichtabzugsfähigkeit der Einkommensteuer und des darauf lastenden SolZ bei der gewerbesteuerlichen Gewinnermittlung folgt aus § 12 Nr. 3 EStG. Es gilt das unter Rz. 191 Ausgeführte analog.

Rz. 193

Zum handelsrechtlichen Steueraufwand von Körperschaften (und ggfs. auch von Personenhandelsgesellschaften^[2]) gehören nach § 274 HGB auch die latenten Steuern. Jedoch ist die Maßgeblichkeit des § 5 Abs. 1 EStG nur auf Vermögensgegenstände, Schulden und Rechnungsabgrenzungsposten anzuwenden. Aktive und passive latente Steuern haben nicht den Charakter eines Wirtschaftsguts bzw. eines Schuldpostens, sondern^[3] sind vielmehr Sonderposten eigener Art;^[4] das Maßgeblichkeitsprinzip kann somit keine Anwendung finden.^[5] Unabhängig von der formalen Begründung der Nichtanwendbarkeit des Maßgeblichkeitsprinzips auf latente Steuern ergibt sich die Nichtberücksichtigung der latenten Steuern daraus, dass es sich bei der latenten Steuerabgrenzung um eine rein handelsrechtliche Gewinnglättungsmaßnahme handelt, da der tatsächliche Steueraufwand an die handelsrechtliche Gewinnentwicklung angepasst werden soll. Für eine solche Gewinnglättungsmaßnahme besteht in der Steuerbilanz, die eine andere Zwecksetzung verfolgt, nämlich die Ermittlung der ertragsteuerlichen Bemessungsgrundlage, kein Bedarf. Darüber hinaus sind weder Gewerbesteuern noch Körperschaftsteuern bei der jeweiligen ertragsteuerlichen Gewinnermittlung abzugsfähig (Rz. 190 f.).

[1] Vgl. R 5.7 Abs. 1 Satz 2 EStR.

[2] Vgl. Rz. 52.

[3] Vgl. Falterbaum/Bolk/Reiß/Kirchner, Buchführung und Bilanz, 23. Aufl. 2020, S. 394.

[4] Vgl. BT-Drucks. 16/10067 S. 68.

[5] Vgl. Falterbaum/Bolk/Reiß/Kirchner, Buchführung und Bilanz, 23. Aufl. 2020, S. 394; Horschitz/Fanck/Guschl/Kirschbaum/Schustek/Haug, Bilanzsteuerrecht und Buchführung, 16. Aufl. 2021, S. 188.

5.2.2 Sonstige Steuern

Rz. 194

Bei den sonstigen Steuern lassen sich hinsichtlich der Behandlungsweise bei der steuerlichen Gewinnermittlung folgende Gruppen unterscheiden:

1. ergebnisneutral zu behandelnde Steuern,
2. Steuern, die das Schicksal der mit ihnen in direktem Zusammenhang stehenden Vermögensgegenstände teilen, und
3. sofort erfolgswirksam zu behandelnde Steuern.

Manche Steuern lassen sich hinsichtlich ihrer Behandlungsweise klar einer Kategorie zuordnen (z. B. Grunderwerbsteuer oder Verbrauchsteuern), bei anderen Steuerarten treten – je nach Sachverhalt – die unterschiedlichen Behandlungsweisen parallel (insbesondere Umsatzsteuer) auf. Für die einzelnen...