Teilwertabschreibung / 9.3 Beteiligungen im Betriebsvermögen von körperschaftsteuerpflichtigen Unternehmen

Gewinnminderungen aus Teilwertabschreibungen nach § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 EStG auf Anteile nach § 8b Abs. 2 Satz 1 KStG wegen voraussichtlich dauerhafter Wertminderung bleiben nach § 8b Abs. 3 Satz 3 KStG bei der Einkommensermittlung außer Ansatz.^[1] Die Gewinnminderung muss außerbilanziell wieder bei der Einkünfteermittlung zugerechnet werden.

Nach § 8b Abs. 2 Satz 3 2. Alt. KStG ist die Wertaufholung ein begünstigter Realisationstatbestand, daher bleibt auch der entstehende Gewinn grundsätzlich bei der Einkommensermittlung des Anteilseigners außer Ansatz. § 8b Abs. 3 Satz 1 KStG fingiert allerdings, dass 5 % des Gewinns (Aufholungsbetrags) i. S. d. § 8b Abs. 2 Satz 3 KStG als nicht abzugsfähige Betriebsausgabe gelten. Nimmt eine Kapitalgesellschaft eine Teilwertabschreibung auf eine Beteiligung an einer Tochtergesellschaft vor, wirkt sich zwar die Teilwertabschreibung steuerlich nach § 8b Abs. 3 Satz 3 KStG nicht aus. Die spätere Wertaufholung ist hingegen nur zu 95 % steuerfrei,^[2] sodass die Kapitalgesellschaft 95 % des Abschreibungsbetrags versteuern muss.^[3] Eine spätere Zuschreibung bei Wertsteigerung unterliegt also im Umfang von 5 % der Besteuerung, d. h. der Körperschaftsteuer und der Gewerbesteuer. Vor diesem Hintergrund ist in der Praxis die Zweckmäßigkeit einer Teilwertabschreibung stets zu prüfen. Eine Teilwertabschreibung „kann“ nach § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 und Abs. 2 Satz 2 EStG erfolgen. Es handelt sich um ein von der Handelsbilanz gem. § 5 Abs. 6 EStG unabhängiges Wahlrecht, von dem kein Gebrauch gemacht werden muss. Im Einzelfall kann es erwägenswert sein, auf eine zulässige Teilwertabschreibung zu verzichten, wenn eine spätere Wertaufholungspflicht naheliegt und die dadurch eintretende Gewinnerhöhung der 5-prozentigen sog. Schachtelstrafe nach § 8b Abs. 3 KStG unterliegt.^[4]

Hinweis

Verzicht auf Ansatz des niedrigeren Teilwerts

Bei Verzicht auf den Ansatz des niedrigeren Teilwerts wird verwaltungsseitig die Aufnahme des Differenzbetrags zwischen Bilanzansatz und niedrigerem Teilwert in das nach § 5 Abs. 1 Satz 2 EStG laufend zu führende besondere Verzeichnis gefordert.^[5] Wird dem nicht nachgekommen, droht der Ansatz des niedrigeren Teilwerts wider Willen.

Die Steuerfreistellung von Gewinnen aus Anteilen i. S. d. § 8b Abs. 2 Satz 1 KStG ist nach § 8b Abs. 2 Satz 4 KStG zu versagen, soweit der Buchwert der Anteile durch eine mit steuerlicher Wirkung abgezogene Teilwertabschreibung gemindert wurde^[6] und diese Minderung noch nicht wieder durch eine steuerpflichtige Wertzuschreibung^[7]ausgeglichen worden ist. Mit dieser "Nachversteuerungsregel" erreicht der Gesetzgeber, dass Realisierungsgewinne in Höhe der mit steuerlicher Wirkung abgezogenen und noch nicht wieder durch steuerpflichtige Wertzuschreibungen kompensierten Teilwertabschreibungen steuerpflichtig sind. Soweit Realisierungsgewinne dagegen auf steuerlich nicht abgezogene Teilwertabschreibungen entfallen, bleiben sie steuerfrei.^[8]

[1] BMF, Schreiben v. 28.4.2003, BStBl 2003 I S. 292 Rn. 26.

[2] § 8b Abs. 3 Satz 1 i. V. m. Abs. 2 Satz 3 KStG.

[3] Rätke, BBK 2014 S. 849, 861 f.

[4] Korn/Strahl in: Korn, EStG, 101. Ergänzungslieferung, April 2017, 6 § 6 Rn. 309.

[5] R 6.8 Abs. 1 Satz 4 EStR 2012.

[6] § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG.

[7] § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 3 EStG.

[8] Kröner in: Bott/Walter, KStG, § 8b Rn. 101.