Übergang eines Verlustvortrags bei Abspaltung

Leitsatz

1. Bei Abspaltung eines Teilbetriebs kann jedes an der Spaltung beteiligte Unternehmen sowie auch ein Dritter allein oder zusammen mit den beteiligten Unternehmen das Fortführungserfordernis des § 15 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 12 Abs. 3 Satz 2 UmwStG 2002 erfüllen (Bestätigung des Senatsurteils vom 27.5.2009, I R 94/08, BFH/NV 2009, 1570, BFH/PR 2009, 354).

2. Der Übergang eines verbleibenden Verlustabzugs setzt aber voraus, dass der verlustverursachende Betriebsteil am Stichtag der Verschmelzung oder Spaltung beim übertragenden Rechtsträger tatsächlich vorhanden ist (Anschluss an Senatsurteil vom 28.10.2009, I R 4/09, BFH/NV 2010, 1041, BFH/PR 2010, 234).

Normenkette

§ 12 Abs. 3, § 15 Abs. 1, Abs. 4 UmwStG 2002, § 45 AO

Sachverhalt

Der Klägerin, einer GmbH, wurde im Wege der Abspaltung durch Neugründung rückwirkend zum 1.1.2002 von einer anderen GmbH, der A-GmbH, der Teilbetrieb "X-Technik" mit allen wesentlichen Betriebsgrundlagen übertragen. Die Klägerin hat daraufhin für 2002 einen nach § 12 Abs. 3 Satz 2 bzw. § 15 Abs. 4 UmwStG 2002 im Rahmen der Spaltung übergegangenen anteiligen verbleibenden Verlustabzug erklärt.

Dieser Verlustvortrag wurde ursprünglich durch eine weitere GmbH, die B-GmbH, bis 1994 erwirtschaftet. Die B-GmbH unterhielt die Geschäftsbereiche "Y-Technik" und "Z-Technik". 1995 wurde die B-GmbH zusammen mit einer anderen Gesellschaft mit steuerlicher Wirkung zum 1.1.1995 auf die bestehende A-GmbH verschmolzen. Die Verlustvorträge der B-GmbH gingen nach § 12 Abs. 3 Satz 2 UmwStG 1995 auf die A-GmbH über, da die B-GmbH als übertragende Körperschaft ihren Geschäftsbetrieb im Zeitpunkt der Eintragung des Vermögensübergangs im Handelsregister noch nicht eingestellt hatte.

1999 hatte die A-GmbH in Form eines Asset deal den von der B-GmbH übernommenen Geschäftsbereich "Y-Technik" einschließlich aller Vermögensteile und wesentlichen Betriebsgrundlagen mit Wirkung zum 31.1.2000 an die D-GmbH verkauft. Im Januar 2000 ist der weitere von der B-GmbH übernommene Geschäftsbereich/Betriebsteil "Z-Technik" auf die E-GmbH ausgegliedert worden.

Das FA erkannte bei der Klägerin den geltend gemachten Verlustabzug für 2002 nicht an. Die anschließende Klage war erfolglos (FG Baden-Württemberg vom 10.1.2011, 6 K 3004/07, Haufe-Index 2905403).

Entscheidung

Der Klägerin blieb der Erfolg auch vor dem BFH versagt: Der in Rede stehende Verlust sei ursprünglich von der B-GmbH erwirtschaftet worden. Die B-GmbH sei aber mit Wirkung zum 1.1.1995 (Verschmelzungsstichtag) auf die A-GmbH verschmolzen worden. Der Übergang des verbleibenden Verlustvortrags der B-GmbH sei nach § 12 Abs. 3 Satz 2 UmwStG 1995 erfolgt. Der durch den Betrieb der B-GmbH verursachte Verlust sei bei der A-GmbH zu einem Verlust der Betriebsteile "Y-Technik" und "Z-Technik" geworden. Die A-GmbH habe die von der B-GmbH stammenden Betriebsteile im Jahr 2000 auf den Erwerber D-GmbH übertragen sowie auf die E-GmbH ausgegliedert. Im Streitjahr 2002 seien folglich bei dem abgebenden Rechtsträger, der A-GmbH, keine Teile des verlustverursachenden Betriebs mehr vorhanden gewesen. Eine Fortführung der verlustverursachenden Betriebe oder Betriebsteile, wie es von § 12 Abs. 3 Satz 2 UmwStG 2002 gefordert werde, sei folglich nicht möglich gewesen.

Hinweis

1. Das Urteil betrifft den Übergang von Verlusten des übergehenden Betriebs oder Teilbetriebs auf die empfangende Gesellschaft im Falle einer Abspaltung. Diese richtete sich nach § 12 Abs. 3 Satz 2 i.V.m. § 15 Abs. 4 UmwStG 2002. Mit Verabschiedung des SEStEG im Zuge der Europäisierung des Umwandlungsrechts wurde dieser Verlustübergang per 1.1.2008 ersatzlos abgeschafft.

2. Nach jener früheren Rechtslage trat die übernehmende Körperschaft bezüglich eines verbleibenden Verlustabzugs i.S.d. § 10d Abs. 3 Satz 2 EStG in die Rechtsstellung der übertragenden Körperschaft unter der Voraussetzung ein, dass der Betrieb oder Betriebsteil, der den Verlust verursacht hat, über den Verschmelzungsstichtag hinaus in einem nach dem Gesamtbild der wirtschaftlichen Verhältnisse vergleichbaren Umfang in den folgenden 5 Jahren fortgeführt wird.

Der BFH hatte dazu im Urteil vom 27.5.2009, I R 94/08 (BFH/NV 2009, 1570, BFH/PR 2009) für den Fall der Verschmelzung klargestellt, dass ein verbleibender Verlustvortrag hiernach auch dann auf die übernehmende Körperschaft übergeht, wenn nicht diese, sondern ein anderes Unternehmen – etwa nach einem Anteilsverkauf – den Verlustbetrieb fortführt. Ein dem entgegenstehender personalistischer Vorbehalt lässt sich dem Gesetz nicht entnehmen.

Das wird vom BFH nunmehr abermals bestätigt.

3. Im Besprechungsurteil ging es darum, ob Gleiches auch für den Fall der Abspaltung eines Teilbetriebs gilt.

Die Antwort des BFH lautet: Grundsätzlich ja. Der Betriebsfortführende muss nicht unbedingt der Betriebsübernehmende sein. Allerdings muss der betreffende Teilbetrieb im Zeitpunkt der Abspaltung tatsächlich existent sein. Dass sich im Laufe der Zeit Verlustquelle (= Teilbetrieb) und Verlustposition voneinander lö...