Übernahme negativer Kapitalkonten bei vermögensverwaltenden Kommanditgesellschaften

Leitsatz

Die Übernahme negativer Kapitalkonten führt beim eintretenden Gesellschafter einer vermögensverwaltenden Kommanditgesellschaft nicht zu Anschaffungskosten

Sachverhalt

Die Beteiligten streiten um die Höhe einheitlich und gesondert festgestellter Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung der Jahre 1990 bis 1993. Die Klägerin ist eine im Jahre 1975 gegründete Kommanditgesellschaft. Zweck der Gesellschaft ist die Verwaltung des eigenen Grundbesitzes. Dabei handelt es sich um ein Grundstück, an welchem die Klägerin seit 1975 ein Erbbaurecht besitzt. Im Jahre 1977 hat die Klägerin dort sieben 3-geschossige Wohnhäuser sowie 29 Kfz-Stellplätze im öffentlich geförderten sozialen Wohnungsbau errichtet. In den Streitjahren 1990 bis 1993 erzielte die Klägerin - unstreitig - Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung.

Komplementär und Geschäftsführer der Klägerin war in den Streitjahren bis zu seinem Tod der Kaufmann K; seit dem 20.11.1993 war die H-GmbH als Komplementärin in die Gesellschaft eingetreten; mittlerweile hat die W-GmbH, vertreten durch ihren Geschäftsführer G, die Geschäftsführung der KG inne. Nach dem Tod des Geschäftsführers K. wurden die Geschäfte der Gesellschaft vom Mitgesellschafter R. geführt. Das Kommanditkapital betrug 1.500 TDM und wurde von mehreren natürlichen Personen als Kommanditisten gehalten.

Die Klägerin ermittelt ihr Ergebnis durch Betriebsvermögensvergleich (Bilanzierung) gemäß § 4 Abs. 1 EStG und § 5 EStG; für Zwecke der Besteuerung wird der Jahresüberschuss durch Gegenüberstellung der Einnahmen und Werbungskosten aus der Bilanz/Gewinn- und Verlustrechnung -GuV- abgeleitet. Die Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung der Besteuerungsgrundlagen für die Streitjahre 1990 bis 1993 wurden vom seinerzeit zuständigen Finanzamt zunächst erklärungsgemäß unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gemäß § 164 Abs. 1 AO erlassen. In der Zeit vom 12.4 bis 30.8.1996 wurde eine steuerliche Außenprüfung bei der Klägerin für die Besteuerungszeiträume 1990 bis 1993 durchgeführt. Der Prüfer vertrat die Ansicht, dass die Übernahme negativer Kapitalkonten von ausgeschiedenen Kommanditisten durch die erwerbenden Gesellschafter nicht zu (abschreibungsfähigen) Anschaffungskosten der Erwerber führt. Im Unterschied zu gewerblichen Einkünften führe im Falle einer KG mit V-V-Einkünften die auf den Erwerber eines Kommanditanteils mit zivilrechtlichem negativen Kapitalkonto übergegangene Verpflichtung, künftige Überschussanteile bis zur Auffüllung der Einlage in der Gesellschaft stehen zu lassen, nicht zu Anschaffungskosten des Erwerbers. Durch eine Neuberechnung des Prüfers ergaben sich höhere Überschussanteilen (bzw. niedrigeren Verlusten) der betroffenen erwerbenden Gesellschafter. Mangels Einigung in der Schlussbesprechung erließ der Beklagte (FA) am 2. Februar 2000 geänderte Bescheide für die Jahre 1990 bis 1993, gegen die sich nach rechtzeitig eingelegtem Einspruch, der abgelehnt wurde, die Klage richtet.

Entscheidung

Die zulässige Klage ist unbegründet und daher abzuweisen. Die Klägerin ist durch die angegriffenen Bescheide nicht in ihren Rechten verletzt, da diese rechtmäßig sind (§ 100 Abs. 1 S. 1 FGO). Insbesondere hat der erwerbende Kommanditist W. keinen Anspruch auf Berücksichtigung des übernommenen negativen Kapitalkontos des Veräusserers als (Mehr-) Anschaffungskosten seiner KG-Anteile. Vor allem war der Beklagte nicht daran gehindert, von den Ergebnissen, die im BP-Bericht vom 25.10.1996 niedergelegt waren, durch Erstellung eines geänderten Berichtes (vom 31.7.1999) und Erlass entsprechend geänderter Bescheide abzuweichen.

Die Klage kann auch keinen Erfolg haben, soweit die Klägerin begehrt, das vom Kommanditisten W. vom ausgeschiedenen Kommanditisten P. übernommene negative Kapitalkonto als zusätzliche Anschaffungskosten des erworbenen KG-Anteils zu behandeln und diese Mehraufwendungen (für den Grundbesitz) im Sonderwerbungskostenbereich abzuschreiben (quasi Ergänzungsbilanzen). Im Streitfall hat der erwerbende Kommanditist W. neben dem an den ausscheidenden Gesellschafter zu leistenden Barpreis (und ggf. Nebenkosten wie Notar- und Handelsregister-Gebühren) keine weitergehenden Anschaffungskosten für den übertragenen KG-Anteil durch Übernahme des negativen Kapitalkontos des ausscheidenden Gesellschafters gehabt.

Da die Klägerin Einkünfte aus V+V gem. § 21 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG erzielte, hat sie ihr steuerliches Ergebnis - trotz der vorgenommenen handelsrechtlichen Bilanzierung - zwingend durch Gegenüberstellung der Einnahmen und Werbungskosten gemäß § 8 EStG, § 9 EStG zu ermitteln (vgl. Schmidt/Drenseck, EStG, § 21 Rz. 121). Steuerrechtlich hat die Klägerin daher kein Betriebsvermögen, somit haben die Gesellschafter auch kein Sonderbetriebsvermögen; Begriffe wie "Kapitalkonto", "Einlage", "Entnahme" und "(Sonder-)Bilanz" kennen die Überschusseinkunftsarten nicht, da dies den durch Bilanzierung ermittelten Gewinneinkünften vorbehalten ist.

Die negativen Kapitalkonten der ausgeschiedenen...