Umfang des Nachholverbots nach § 6a Abs. 4 Satz 1 EStG.

Leitsatz

Eine Nachholung unterlassener Zuführungen zu Pensionsrückstellungen ist auch bei Versehen nur unter den engen Voraussetzungen des § 6a Abs. 4 Satz 1 EStG möglich.

Sachverhalt

Eine GmbH erteilte ihrem Gesellschafter-Geschäftsführer 1988 eine Pensionszusage. Im Jahr 1997 erhöhte die Klägerin diese Zusage. Bei einer Betriebsprüfung wurde u.a. festgestellt, dass die Erhöhung von 1998-2001 bei den Zuführungen zu der Pensionsrückstellung nicht berücksichtigt worden war. Von der irrtümlich nicht erfassten Zuführung von 57.523 DM berücksichtigte das Finanzamt wegen des Nachholverbotes gemäß § 6a Abs. 4 Satz 1 EStG in der Prüferbilanz nur einen Betrag von 25.522 DM. In der Klagebegründung vertrat die Klägerin die Ansicht, das Nachholverbot greife hier nicht ein, weil der Ansatz in der Handelsbilanz zum 31. Dezember 1997 durch ein Versehen bei der Berechnung der Pensionsrückstellung zu niedrig angesetzt worden sei. Daher würde ein falscher Bilanzansatz vorliegen, der zwangsweise zu berichtigen sei, ohne dass es einer Zustimmung des Finanzamtes bedürfe. Das Nachholverbot sei nur bei bewusst unterlassenen Zuführungen anzuwenden. Unterlassene Zuführungen, die auf Grund fehlerhafter Berechnungen lediglich irrtümlich unterblieben seien, würden vom Nachholverbot nicht erfasst. Wenigstens aber seien die Zuführungen für die Wirtschaftsjahre 1997 und 1999 mindestens hinsichtlich eines Drittels des Zuführungsbetrages zu berücksichtigen, da die Voraussetzungen des § 6 Abs. 4 Satz 4 EStG gegeben wären. Sofern eine Änderung für das Wirtschaftsjahr 1997 nicht mehr zulässig sei, wären diese im Jahr 1998 zu berücksichtigen.

Entscheidung

Das Gericht vertritt die Auffassung, dass das Nachholverbot nur für die gesetzlich normierten Ausnahmefälle nicht gilt, im Übrigen aber auch bei irrtümlich oder rechtsirrtümlich unterlassenen Zuführungen keine Nachholung möglich ist. Der Wille des Gesetzgebers, nur die in den gesetzlichen Ausnahmetatbeständen normierten Ausnahmen zuzulassen, würde unterlaufen, wenn weitere Ausnahmen zum Tragen kämen. Insbesondere bei Gesellschaften, deren beherrschende Gesellschafter auch gleichzeitig Geschäftsführer sind, sei in der Praxis wohl nur sehr schwer festzustellen, ob die unterlassene Rückstellungsbildung auf einer Absicht oder auf einem bloßen Irrtum beruhe.

Hinweis

Der BFH hat bisher keine Entscheidung dazu getroffen, ob eine unterbliebene Zuführung nachgeholt werden kann, sofern sie irrtümlich zu gering berechnet wurde. Mit seiner Entscheidung folgt das FG dem Tenor anderer FG-Urteile. So haben die Finanzgerichte Baden-Württemberg (Urteil v. 15.12.2000, 9 K 301/96) und Berlin (Urteil v. 26.03.1997, VIII 236/93) in der Sache ähnlich entschieden und u.a. ausgeführt, dass der Gesetzeswortlaut keinen Raum für Ausnahmen von dem Nachholverbot in Fällen irrtümlicher Rückstellungsbildung lässt. Diese Auffassung wird auch von der Finanzverwaltung geteilt (BMF, Schreiben v. 11.12.2003, BStBl 2003 I S. 746).

Link zur Entscheidung

FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 08.09.2005, 6 K 1613/04